在审计执法过程中。准确理解并适用法规条款是依法审计的基本要求，也是对审计人员的基本职业道德要求。然而，部分审计人员因自身法律修养不够等原因，对于法规条款尤其是一些特殊条款，如原则性条款、“既遂条款”、“等字条款”，并不总是能正确理解和适用。而对这些条款一旦理解错误，就有可能造成审计发现事实与所适用法规条款的不契合，导致审计定性和法规适用错误，形成审计风险。如不及时纠正。还会影响后续审计决定下达乃至审计公告的准确性。下面，笔者尝试从审计实践中上述条款适用的常见错误出发，谈谈如何准确理解并适用上述条款。 忽视例外规定片面适用原则性条款 原则性条款是指对相关事项进行原则性规定的条款。在审计实践中，原则性条款可以作为审计依据。但是，审计人员适用原则性条款时常出现忽视例外规定的情况。尤其当例外规定的条文出现在其他法规文件中时更容易出现原则性条款适用错误，从而导致定性错误。如，《民政部关于进一步规范农村最低生活保障工作的指导意见》规定：“低保金原则上要采取差额补助的办法。即依据调查掌握的申请人家庭年人均纯收入情况，补齐至当地保障标准。”该条款即为原则性条款。当审计人员发现某市农村低保金采用分档发放而未采用差额发放方式时。认定其发放方式违反了原则性条款，责令其整改。而《国务院关于在全国建立农村最低生活保障制度的通知》对上述原则性条款出台了例外规定，即“也可以在核查申请人家庭收入的基础上。按照其家庭的困难程度和类别，分档发放”，可见，该市农村低保金采用分档发放是合规的。因此。审计人员针对发现问题适用原则性条款时。要特别注意是否同时也违反了例外规定，防止以偏概全，保证审计法规适用的全面、准确。 对可能有多种结果的预备行为适用“既遂条款” “既遂条款”是指一个行为已经发生终了的条款。规范的是已既成事实的行为。目前审计发现的问题大部分是已经发生或既成事实的违规行为，依据的法规是“既遂条款”。但在一些审计项目尤其是跟踪审计项目中，会遇到一些具有苗头性、倾向性，在违规行为的过程形态上处于计划、准备等预备阶段的问题。如果这种预备行为只能导致一种结果即符合相关“既遂条款”的要求。审计人员可以对预备行为适用“既遂条款”。但是如果一种预备行为可能导致两种或两种以上结果，即超出“既遂条款”范围的。审计人员不加辨别地单纯适用“既遂条款”可能会导致审计判断错误。如，审计人员发现建设单位在划拨土地上开发的经济适用住房小区内规划了商务办公楼，审计人员按照《经济适用住房管理办法》中“严禁以经济适用住房名义取得划拨土地后，以补交土地出让金等方式，变相进行商品房开发”（“既遂条款”）将该问题定性为违规进行商品房开发。由于商务办公楼仅处于规划阶段。将来是否补缴土地出让金，办公楼是用来出售、出租还是作为小区商业配套（作为小区配套是合规的），都是无法确定的。审计人员用“既遂条款”来规范结果不确定的预备行为导致了“既遂条款”适用不当。因此，对于一种预备行为可能导致多种结果的情况，审计人员需要结合被审计单位会议纪要、上级批文等资料，综合分析预备行为的目的，才能准确定性。 擅自行使“等字条款”解释权 “等字条款”是指法规中对相关事项进行列举时后缀“等”字助词的条款。在实践中，对“等”字有两种解释，一种属于列举后煞尾，另一种是列举未尽。如审计人员发现建设单位将基础教育设施纳入保障房建设成本。认定违规提高成本增加购房人负担。而对该问题适用的法规依据是建设单位所在市制定的文件，该市文件规定市政道路、排洪、照明等非经营性公共基础设施建设费用不纳入保障房建设成本（“等字条款”）。条文中并未将基础教育设施纳入到保障房建设成本内，按照一般理解，基础教育设施也属于非经营性公共基础设施，但由于该问题涉及对“等字条款”如何解释的问题，这里“等”属于列举后煞尾还是列举未尽，其解释权不在审计机关，审计人员需征询有权部门解释后方可定性。作为专门的监督机关，审计机关不是立法解释部门，如对条款进行扩大解释，一旦与有关部门解释相冲突，就可能会造成审计误判。因此，审计人员遇到上述情况，需结合立法目的，以有关部门解释为依据进行法规适用。
