审计第三人问题是审计法研究的新课题。审计实践中，审计处理处罚决定不可避免地影响到与被审计单位存在财政财务收支关系的第三人的利益。审计决定的内容对第三人的利益产生了间接影响，如何在下达审计决定时防止损害第三人利益，如何有效设计第三人权利保护与救济制度，如何保护“沉默”的审计第三人，需要审计立法重点关注。 审计第三人概念的提出 根据审计法规定的程序，审计机关与被审计单位之间正式法律关系的建立取决于审计通知书。审计通知书下达被审计单位，审计机关和被审计单位之间即建立了审计法律关系，审计机关可根据审计职权对被审计单位开展审计工作。 审计机关发现被审计单位违规财政财务收支的行为，可以在审计职权范围内，对被审计单位进行处理处罚，下达审计决定。就审计法律关系本身来讲，审计决定涉及的行政相对人是被审计单位。但在有些情况下，被审计单位不可避免地与公民、法人或其他组织发生经济往来，形成了外部法律关系，这些外部法律关系可能是民事法律关系（比如被审计单位作为民事主体，对外签订货物采购合同），也可能是行政法律关系（比如被审计单位作为税务部门，向企业征收税款）。当审计机关发现被审计单位履行民事合同或行政职能过程中有违规行为（如多付货款、少征税款等行为）而向被审计单位下达审计决定时，除了被审计单位与作出的审计决定有直接利害关系外，公民、法人或其他组织还以上述民事关系、行政关系或其他关系为中介，与审计决定有间接的利害关系。 这时，就产生了审计第三人问题，上述公民、法人或其他组织即为审计第三人。如以社会保障部门为被审计单位的社保审计项目，审计机关对社会保障部门下达补征A企业社会保险费、加收滞纳金的审计决定，不可避免地影响了企业的经济利益，与该审计决定有利害关系的企业即为审计第三人。 与其他行政行为相比，审计中的第三人问题具有一定的普遍性，这主要是审计第三人的产生源于财政财务收支行为的双向性。如同有借必有贷的会计原理，收与支并生而存，对被审计单位外部财政财务收支存在的问题，必然涉及与被审计单位发生收支关系的另一方，即审计第三人，这种财政财务收支关系可能是税款征缴关系、社保缴纳关系、政府采购合同关系、工程款支付关系等。 可见，审计第三人是指审计机关对被审计单位作出具体行政行为时，主观上并不以其为行为的对象，但客观上影响其合法权益，导致因与被审计单位存在财政财务收支关系而与具体行政行为形成法律上利害关系的公民、法人或其他社会组织。审计第三人能否对审计决定提起复议、诉讼或在审计报告等阶段参与到审计程序中，对保护审计第三人的利益，防范审计风险，加强对审计权力的制约和监督具有重要意义。 审计第三人问题的立法缺失 综观我国审计法及其实施条例、国家审计准则等审计法律法规规定，更多的是关注被审计单位的权益，在审计通知书送达、审计报告征求意见等方面均是针对被审计单位进行立法设计。现行审计法律制度明显缺乏对第三人的法律保护措施，审计第三人制度存在立法缺失。主要体现在以下几个方面： 审计报告征求意见对第三人缺少反馈权。审计法规定了审计报告征求意见限于被审计单位，但发生违规行为的被审计单位在大多数情况下与审计第三人有经济往来，而对该经济往来进行审计定性并提出处理处罚意见时，仅听取被审计单位一方的反馈意见，有“偏听”之嫌。尤其在审计报告的处理处罚建议对被审计单位自身的经济利益无实质性影响的情况下，被审计单位的反馈意见很可能“走过场”，不利于对受到实质性影响的审计第三人的利益保护。如审计机关对税务部门进行税收征管审计时，反映的少征A企业税款的问题，虽然在审计定性上将税务部门定为少征税款，但实质影响的是A企业的经济利益。如不赋予A企业对审计报告的反馈权，除了不利于对第三人利益的保护外，也不利于提高审计报告的质量。审计决定对第三人缺少告知权。一般而言，行政行为一经作出，便具有公定力、拘束力和执行力，这是绝大部分种类的行政行为所具有的法律效力。审计决定也是一样，根据审计法第41条的规定，审计决定的送达对象是被审计单位（个别情况下含相关主管机关、单位）且审计决定自送达之日起生效，对被审计单位和审计第三人产生了上述法律效力。但该规定将审计第三人排除在审计决定的知情范围之外，审计第三人不知晓审计机关作出的对其不利的审计决定，也就无法及时保护自身的合法权益。 事后对审计第三人缺少救济权。在审计决定做出后，审计第三人的救济权利也无明确规定，在审计法中缺乏对第三人利益的保护条款。如审计法第48条规定：“被审计单位对审计机关作出的有关财务收支的审计决定不服的，可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。被审计单位对审计机关作出的有关财政收支的审计决定不服的，可以提请审计机关的本级人民政府裁决，本级人民政府的裁决为最终决定。”在程序设计上将审计第三人排除在救济程序之外。 审计第三人只能寻求其他部门法的规定进行救济，但其他部门法的规定也不能对审计第三人的利益提供全方位的救济。如行政复议法第10条规定：“同申请行政复议的具体行政行为有利害关系的其他公民、法人或者其他组织，可以作为第三人参加行政复议。”在复议程序上，审计第三人虽然可以作为第三人参加复议，但由于其自身没有提起复议的申请权，如果被审计单位不提起审计复议申请，根本就不会启动复议程序，其复议第三人的身份更无从谈起。而根据行政复议法第9条规定的关于“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请”的复议时限，被审计单位在规定期限内不提起复议申请的，审计第三人因无复议申请权，直接丧失了复议救济的可能性。
