相对于民间审计来说，国家审计的质量更值得关注。一方面，对公共资金、公共项目、政府部门等方面的审计是由国家审计机关来独立进行的，这种审计服务没有市场竞争来评价其质量的高低优劣；另一方面，国家审计机关也不像民间审计组织那样，面临来自多个政府机构的监管以及行业协会的自律措施。因此，国家审计机关在事实上处于无人“审计”的境况，这也是为什么人们格外关注国家审计质量及其监督问题的原因，从近年社会上不断发出“谁来审计审计人员”之类的声音便可见一斑。 从职业道德规范的层面看，对审计部门的监督通常包括两个层次的内容：一是抽象的道德原则层次，如关于客观、独立、公正等对审计人员的最基本的要求；二是一些具体的行为规则层次，如中国国家审计机关推行的“八不准”的审计纪律等。但是，我们也要清醒地认识到，抽象的道德原则涉及到审计人员的价值观，是无法强制执行的，也无法在事后得到准确的评价；具体的行为规则虽然可以强制执行，但是其运用过程需要审计人员作出大量专业判断，而这种专业判断往往很难验证其准确性。就目前来看，虽然可以从审计工作底稿中了解有关情况，但又受制于审计记录的完整性和准确性。因此，在国家审计质量的评价与监督方面，外部的监督就显得十分重要了。 如果要选择一个或若干个机构来监督、检查国家审计机关的审计质量，那么，这些机构作为“再审计者”必须具备两个基本条件：第一，必须独立于接受检查的国家审计机关，以保证其意见的客观性和公正性；第二，必须具备审计及政府会计等方面的专业知识，以保证监督机构能够识别、判断国家审计存在的问题及其症结。在国内，早几年曾经有过财政部对审计署进行的审计工作，但本人认为，由被审计单位来审计国家审计机关的思路和做法并不可取。作为被审计对象，现在反过来“审计”审计机关，就算自身专业能力能胜任业务方面的要求，但可能会导致审计机关开展工作的独立性和与被审计单位进行业务质量检查时的独立性受到弱化。有鉴于此，在考虑国家审计质量的监督主体时，要考虑以不涉及相关利益的外部为主导的监督体系，选择好公共监督的有效实现形式。本人认为，在这方面，美国审计总署推行的“同业互查”制度是一种比较值得借鉴的形式。 主要做法 （一）同业互查制度的基本含义 “同业互查”最基本的含义是同行之间组织的专业评价。一般而言，是由注册会计师对某个会计师事务所遵循其质量控制制度的情况进行评价，目的是确定并报告被检查的事务所是否按照质量控制的要素建立充分的政策和程序，并在工作中遵照执行，是注册会计师行业的一项关键性自律措施，在提高独立审计质量方面发挥着重要作用。 在美国，同业互查并不局限于注册会计师行业。为了解决“谁来审计国家审计人员”的问题、取信于国会和社会公众，美国政府问责总署引入了同业互查制度，并使其逐渐成为国家审计质量保证体系的重要组成部分。这种同业互查是自愿进行的，目的是通过同行对于与财务审计和绩效审计业务相关的内部质量控制制度的检查与评价，发现并改进质量控制制度在设计和执行方面所存在的缺陷，进而提高国家审计质量。作为一种评价方法同时也是一项有效的评价制度，它在联邦资金分配、科研项目评估、监管政策研究中有着广泛的应用，现在普遍运用于绩效审计领域。美国审计总署对同业互查的定义是：“技术或科学价值的评价，这种评价由具备足够的技术专长、并且与被检查者没有不可调和的利益冲突的人来进行。”这一定义，可以看作是对同业互查本质特点的基本概括。 （二）同业互查制度的理论基础 审计是经济发展不断深化的产物，相应地，经济社会的高速发展也对审计提出了更高的要求，尤其是随着国家审计信息的公开化和人们法制意识的日益增强，审计面临的风险和挑战也越来越大。在表现形式上，这种关注体现为迫切需要建立和完善审计质量责任追究制度，清晰地明确审计人员对自己的工作所承担的相应责任，增强从事审计工作的质量意识和责任意识，做到有效地降低审计风险。在实际工作中，涉及审计项目出现质量问题的情况，如果不追究责任人的相关责任，可能导致审计质量控制的失效，甚至可能引致对违规行为的效仿和纵容，扩大负面效应。从制约和监督的角度看，来自外部的压力和制度约束显然比自觉性的监督的效果要大，也更有公信力和说服力。建立外部审计质量责任追究制度，使控制系统保障审计项目质量控制体系在正确轨道上运行，保证审计项目质量总目标的执行，同时也成为审计人员承担或解脱责任的重要措施，为约束审计人员行为和规范审计人员职业道德起到重要作用，从而构成了同业互查制度的理论基础。 另一方面，开展该项检查工作也必须具备相应的资质和能力，也要符合审计人员的标准。独立性是最基本的因素，尤其是实质上的独立，保证互查意见不受其他因素的影响，能公正行事。此外，专业胜任能力也不容忽视，同业互查人员要熟悉政府审计活动中采用的方法、流程、程序等多方面的知识，才能准确评价政府审计质量的高低，更准确地发现其中存在的问题和缺陷，有针对性地提出相关建议和措施。在美国，大部分国家审计机关的工作人员都持有注册会计师证书，称为“公共部门的注册会计师”。此外，美国各级政府及其审计机构还经常直接委托会计师事务所来完成许多本应由国家审计机关负责的工作。由于与注册会计师行业存在着上述天然联系，美国国家审计机关在运作和管理方面大量借鉴、吸收了注册会计师行业行之有效的经验和做法，其中就包括同业互查制度。美国公认政府审计准则的“一般准则”规定，“每个按公认政府审计准则执业的审计组织都必须建立适当的质量控制制度和进行外部同业复核”。公认政府审计准则还规定：“应当遵照美国注册会计师质量控制准则实施政府审计的质量控制”以及“政府审计组织必须接受外部同业互查”。
