我国政府审计质量控制体系的构建

      审计质量控制是指审计机关和审计人员为保证审计质量，提高工作效率，而制定和运用的各项政策及程序。控制政策是指基本方针和策略，它是采用科学的组织手段和技术方法，使各项审计管理工作与审计业务工作按照预定的目标和在规定的程序中运作，以便达到规定的质量水平，提高审计工作水平及工作效率。控制程序是指具体的措施和方法，它是控制、驾驭审计工作全过程，提高审计质量，保证实现审计目标的重要手段。但截至目前，我国仅发布了《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》，尚未出台任何相关的国家审计质量控制准则，更缺乏过硬的审计队伍和健全的外部监督机制。审计质量作为一个有机体系，在该体系中影响审计质量的各个因素都亟待完善。因此，要提高政府审计质量，建立完善的政府审计质量控制体系便成为了审计工作的一项紧迫而重要的任务。

      影响审计质量的内外部因素自始至终、有机联系地贯穿于审计全过程之中，只有严格控制各影响因素，才能真正提高政府审计质量。作为一个完整的质量控制体系，应包括外部环境层面上的控制体系和具体实施层面上的控制体系，其中外部环境控制主要是审计体制、控制理念、法律法规及外部监督等方面的质量控制；具体实施控制则主要包括组织结构控制、人员控制、检查控制和信息反馈控制等核心内容。外部环境是构建质量控制体系的基础，具体的措施则是构建质量控制体系的有力保证，只有从这两个层面上共同构建质量控制体系（如图1），才能有效指导政府审计工作，实现政府审计目标。

      

      （一）外部环境层面上的审计质量控制

      1.改革我国现行的行政性审计体制。我国目前审计体制的行政性是由政府审计机关建立之初国家的政治经济大环境所决定的。随着国家经济的不断发展，这种审计体制的不足已逐渐突现出来。我国审计机关权力有限、地位不高、其独立性受到制约，势必影响审计质量。经过二十多年来的实践，我国的审计体制具备了由行政型向立法型转变所需的条件。根据我国的具体情况，可行的改革措施是：国家审计署隶属于人大常委会领导，并在法律中明确规定审计长的任免、任期、经费来源等相关内容以及确保国家审计独立性的条款，使审计行为免受中央政府的影响，以此来保证审计的独立性。

      2.树立TOM（Total Oualitv Management）的质量管理理念。全面质量管理（TQM）是全员参与、全过程、全方位的综合性的质量管理模式。该理念最先是由美国的菲根堡姆在20世纪60年代初提出。它是在传统的质量管理基础上，随着科学技术的发展和经营管理上的需要发展起来的现代化质量管理，在我国企业管理中推行TQM已有30多年。政府审计作为一种特殊的服务，借鉴现代质量管理理念以及它在质量管理方面的成功实践，将会在很大程度上促进政府的审计质量管理工作。在政府审计工作中推行TQM，需要一个由表及里、从局部到全部的发展过程。其核心思想是：提高工作人员的素质，强调人人做好本职工作，即全员控制；把事前的预防和改进作为控制的重点，进行全面的综合治理，即全方位控制；从控制结果转变为控制因素，使生产全过程处于受控制状态，即全过程控制。

      3.制定国家审计质量控制基本准则及其具体准则。目前我国虽已初步建立国家审计准则体系，但审计质量控制准则尚未出台，政府审计质量控制准则建设可从两方面着手：一是借鉴注册会计师行业的成功经验，参照注册会计师国际质量控制基本准则的框架，制定我国国家审计质量控制基本准则。二是根据我国政府审计的主要业务种类，如财政审计、企业审计、金融审计、绩效审计、经济责任审计等，以基本准则为基础分别制定各种业务的质量控制具体准则，以更加具体地规范政府审计质量控制工作。只有同时建立健全这两个准则体系才能使国家审计准则的执行真正落到实处，实现对政府受托责任的有效监督。

      4.构建健全的外部监督机制。美国注册会计师行业外部监督机制的关键内容是同业互查制度，在提高社会审计质量方面发挥着重要作用。美国政府问责总署将注册会计师行业的同业互查制度引入到政府审计工作中，并使其成为国家审计质量保证体系的重要内容。这种同业互查的目的是通过同行对与财务审计和绩效审计业务相关的内部质量控制制度的检查与评价，发现并改进质量控制制度在设计和执行方面所存在的缺陷，进而提高审计质量。我国国家审计机关审计质量控制力度不足，尤其欠缺外部监督机制。因此，我国有必要开展国家审计机关同业互查。

      （二）具体实施层面上的审计质量控制

      1.完善组织结构控制体系。我国审计机关目前以审计内容设置审计部门，例如财政审计处、金融审计处、行政事业审计处等，这种机构设置易导致职责不清，效率低下。应尽快转变为按照不同的审计职责划分的综合计划类、审计查证类、法制审理类和审计执行类的审计内部管理体制，即“四分离”审计业务管理模式。该模式是将审计机关内部与具体审计业务密切相关的职责和权力划分成四个部分，即制定计划权、调查取证权、案件审理权以及审计执行权，并将组织机构设置对应划分为四类，形成四部门各司其职、相互监督制约、密切配合协作的运作机制和管理模式。（如图2）

      

      2.完善人员控制体系。对审计机关来说，整个质量控制体系的构建最终的落脚点还是在对审计人员的控制上。首先，审计机关要保证所有参加审计的人员具有独立性，应要求审计人员定期向审计机关汇报在被审计单位有无应予回避的人际关系和经济关系。其次，要保证所有审计人员都有胜任的专业能力，应建立严格的聘用制度，严格的专业培训和继续教育制度，严格的职务晋升制度。第三，审计机关要督导所有审计人员严格遵循职业道德准则。应该经常检查审计人员职业道德遵循情况，开展评比活动，对违反职业道德的人员要严肃处理。