一、引言 审计舞弊是审计师以欺骗或坑害他人为目的的一种故意错误行为。它包括两种情况：一是“为”，直接参与舞弊，即审计师与客户串通作弊，共同造假；二是“不为”，默认他人舞弊，即审计师对被审计单位的舞弊行为“睁一只眼，闭一只眼”，听之任之，不予制止和披露，且出具不实的审计报告。不论哪一种情况，审计舞弊都有审计师的主观意愿：或者“积极配合”被审计客户作弊，或者明知有大问题而装作不知。 从1996年到2002年，我国先后发生了“琼民瑶”、“成都红光”、“银广夏”等重大舞弊案件。在美国，1925年有斯特恩公司案件，1973年再有权益基金公司会计舞弊案件，2001年还有安然、世通重大舞弊案件等。冰冻三尺，非一日之寒。这些重大案件通常是多年舞弊积累的结果，这说明独立审计舞弊极难根治。众所周知，监管是防范审计舞弊的重要措施。如何利用监管尽量降低审计舞弊的发生？传统的监管方法有何缺陷？是否存在更好的应对审计舞弊的办法呢？ 为回答上述问题，本文先从经济博弈论的角度，分析传统监管模式在防范审计舞弊方面所发挥的作用，以及在传统监管模式下为何还会发生审计舞弊；然后运用“无影灯效应”原理探讨应对审计舞弊的新策略。 二、强化监管的重要性和传统监管的固有缺陷 国内外关于审计舞弊的研究文献已有不少，研究者普遍认可的观点是：审计师与股东之间存在信息不对称性，而信息的不对称性和审计师追逐个体利益导致了审计舞弊。不少文献在指出审计舞弊产生条件的基础上，提出了降低审计舞弊收益、增大审计舞弊成本和防范审计舞弊行为的对策，其关键就是对舞弊者实施处罚，其得以实施的前提就是监管有效。 1.强化监管的重要性——基于“激励悖论”理论分析。对审计舞弊行为，人们倾向于“加强惩罚力度，以儆效尤”。违法当然应该受到惩罚。但是，加强惩罚的同时还必须加大监管力度，否则政策效率会不高。下面的博弈就揭示了这个道理。 （1）基本模型。审计客户的财务报告有“好”与“坏”两种，财务报告是“好”时会计师事务所无需舞弊，财务报告是“坏”时会计师事务所选择“舞弊”或“不舞弊”。所以，下面只讨论财务报告存在问题时的博弈。 会计师事务所的策略空间是舞弊、不舞弊；监管者的策略空间是监管、不监管。并且假定，只要监管者实施监管就一定能查出会计师事务所的舞弊行为。 设会计师事务所参与审计客户舞弊的额外收益为V，但一旦被监管者查出将处以罚款F（设F＞V）；会计师事务所不参与舞弊也就不存在额外收益。当会计师事务所舞弊时，监管者不实施监管的效用为-D；当会计师事务所不舞弊时，监管者不实施监管的效用为S。监管者实施监管时，不论会计师事务所是否舞弊，由于监管者劳动付出的负效用与市场上不存在审计舞弊的正面效用相抵消，故会计师事务所与监管者的效用均为0。据此假设列出收益矩阵如表1：
上面是一个混合策略纳什均衡，其混合策略纳什均衡解为（S/（S+D），V/F），即会计师事务所以S/（S+D）的概率实施审计舞弊，监管者以V/F的概率实施监管。D越大，会计师事务所舞弊的概率越小；F越大，监管者监管的概率越小。增大D或者减少S可以使审计舞弊发生的概率足够小。 （2）变化一：监管者加大对会计师事务所审计舞弊的处罚为F1，即对舞弊的处罚提高到F+
，其他假定不变。据此可得如表2所示的收益矩阵：
解出上述的混合策略纳什均衡解为（S/（S+D），V/（F+F1）），即会计师事务所以S/（S+D）的概率实施审计舞弊，监管者以V/（F+F1）的概率实施监管。同基本模型的混合策略纳什均衡相比较，发现会计师事务所实施审计舞弊的概率没有改变，而监管者实施监管的概率反而变小了。结果与这一措施的目的不相符。加大对会计师事务所审计合谋处罚的目的是减少审计舞弊发生的概率，但事实上，实践中审计舞弊的概率并没有减少，受益的是监管者，他们可以更多地偷懒。这种奇怪的现象就是“激励悖论”。 （3）变化二：增加对监管者失职的惩罚为-D1，即当监管者失职时的惩罚变为-D-D1，其他假定同基本模型。据此可得如表3所示的收益矩阵：
解出上述的混合策略纳什均衡解为（S/（S+D+D1），V/F），即会计师事务所以S/（S+D+D1）的概率实施审计舞弊，监管者以V/F的概率实施监管。同基本模型的混合策略纳什均衡相比较，发现监管者实施监管的概率没有改变，而会计师事务所实施审计舞弊的概率反而变小了。这同样与这一措施的目的不相符。增加对监管者失职的惩罚是为了使监管者更努力地工作，短期内可以做到这一点，但长期中来看不能使监管者更尽职。加重对监管者失职的惩罚在长期中的真正作用是达到降低审计舞弊发生概率的目的。这个博弈告诉我们：有力的监管能够有效遏制审计舞弊的发生。
