中国政府绩效审计理论研究的发展与展望

      一、引言

      绩效审计这一概念最早出自肯特在美国《内部审计师》杂志上发表的《经营审计》一文。自此以后的半个多世纪，世界各国，尤其是市场经济发达的西方国家对绩效审计理论进行了大量的研究。1983年我国建立了现代社会主义审计制度，很长一段时间内政府审计以真实性、合法性审计为主。随着我国社会主义市场经济的发展、公共财政管理体制的建立和政府职能的转变，人们越来越关注公共资金的使用效率，希望改进政府部门的公共服务质量。在此背景下，我国政府审计领域开始逐步引入绩效审计。许多学者结合我国的实际情况对开展政府绩效审计进行了有益的探索，为推动绩效审计的发展做出了积极的贡献。本文试图对国内政府绩效审计研究成果做一梳理与综述，为我国逐步展开的绩效审计实践和进一步的理论研究提供参考。

      二、样本选择与简单描述

      本文采用期刊检索的方法，搜索了国内涉及政府审计较多的部分核心刊物。为了使样本数据具有代表性，本文选取了《审计研究》、《会计研究》、《财政研究》、《财贸经济》、《经济管理》、《中国行政管理》、《审计与经济研究》、《中国审计》和《财会通讯》作为样本采集点，前7种期刊是CSSCI(2010)来源期刊，后两种期刊是涉及政府审计研究较多的会计、审计协会创办的期刊。本文以2000年至2009年10年间在九大刊物中发表的有关政府绩效审计的文章作为研究样本，并对样本进行简要的描述。

      （一）文章的期刊分布

      在我国，有关“绩效审计”的提法还有“效益审计”、“经营审计”、“管理审计”等。“经营审计”和“管理审计”多用于企业范畴的绩效审计研究。在政府审计领域，学术界更多地坚持和认可绩效审计这种称谓，而实务部门与审计机关则习惯称之为“效益审计”。因此，我们以“绩效审计”和“效益审计”为主题词或关键词，分别在“期刊全文数据库”和“维普资讯”中进行检索，剔除有关企业绩效审计的文章以及各种新闻、消息、会议摘要、书评和单纯的描述介绍性文章，检索出与政府绩效审计主题相关的论文270篇，其分布情况如表1所示。由此可见，绩效审计相关文章主要刊登在《审计研究》、《审计与经济研究》、《中国审计》、《财务通讯》等会计、审计类专业杂志中，而在财经管理类综合性杂志中，研究绩效审计的文章相对较少。

      表1 绩效审计论文期刊分布（2000年—2009年）单位：篇

      

      （二）文章的年份分布

      图1列示了检索出的270篇中文文献在各年份的分布情况。从图1中可以看出，2000年—2002年间，关于绩效审计的研究文章相对较少，2002年后有一定的增长。经研究发现，我国真正意义上的绩效审计实践正是始于2002年深圳市审计局试点开展的对“市卫生局所辖医疗机构使用财政资金采购医疗设备以及有关设备的使用管理情况”的审计项目。绩效审计实践的启动推进了政府绩效审计的理论研究。2006年9月，审计署印发了《2006至2010年审计工作发展规划》，该规划进一步提出要“全面推进效益审计”。这一规划激发了2006年后的绩效审计理论研究的发展，政府绩效审计研究论文的数量出现了一个飞跃式增长，这从一定意义上说明了我国绩效审计理论研究具有政策和实践导向性。

      

      图1 政府绩效审计论文年度分布（单位：篇）

      （三）文章的类型分布

      通过对样本的研究，笔者发现所有文章中涉及某一领域（如高校、军队、社保资金、公共投资等）绩效审计实践的文章数量最多，约占所有文献的50%。这些文章主要着眼于绩效审计实践，解决实际问题，大都由从事审计工作的人员和院校学者合作撰写，或由审计工作人员独立完成。相比之下，纯粹研究绩效审计理论的文章比较少见，这类研究主要由院校的学者进行，这不仅反映出绩效审计研究的实践导向性特点，也说明了现阶段我国绩效审计理论研究尚待深入。

      （四）文章的研究方法

      在这270篇文章中，除了1篇可归于实证研究外，余下的269篇均归类于规范性研究。笔者认为导致上述结果的原因主要有两点：一是目前许多研究人员并没有掌握实证研究方法，不能熟练应用，特别是绩效审计的研究很大一部分是由政府审计人员开展的，实务工作者由于缺乏正规的理论研究方法的训练而无法运用实证研究方法研究绩效审计。二是由于政府绩效审计多由国家审计机构展开实施，现阶段相关数据没有对外公开，外界较难获得，即使是审计机关内部的审计人员，由于一些指标难以量化，一些数据也难以进行测量统计。

      三、绩效审计理论研究的发展

      通过对选择的样本文章的阅读和综述，我们发现了2000年－2009年10年间人们对政府绩效审计研究的轨迹。下面我们将对人们研究的政府绩效审计的主要内容进行归纳。