一、审计的道德风险 “道德风险”是从金融学中引申、拓展并应用于社会而产生的一个伦理价值观。根据制度经济学的观点，道德风险指自利的个人由于受某种因素的引诱，做出违反有关诚实和可靠一般行为准则的选择。在现实经济生活中，道德风险是普遍存在的。特别是当存在委托代理关系时，由于委托人和代理人均以自身利益最大化为目标，道德风险成为委托代理关系的必然产物。在委托代理关系的研究中，一些学者将道德风险的概念进一步具体化，认为道德风险是由于信息的不对称和监督的不完全，代理人利用自己的信息优势，通过减少自己的要素投入，或者采取机会主义的行为来达到自我效用最大化。 审计活动因委托代理而存在，审计关系是比较典型的委托代理关系。审计是按照经济原则，根据委托人的要求，为实现特定目标进行专项活动，以完成受托任务，履行受托责任。审计中的道德风险又称为审计的败德行为，主要表现为审计人员的行为偏离审计职业应有的道德规范，具体表现在： 1.偷懒。由于缺乏委托人的监督，审计人员在审计工作中简化甚至省略必要的审计程序以降低审计成本，使自己获得额外的收益。 2.说谎。审计人员对审计中发现的问题，不在审计报告中反映，或是在审计报告中反映的问题避重就轻，蓄意隐瞒风险。 3.合谋。审计人员为了谋取暴利，与被审计单位串通一气，允许其造假甚至帮助被审计单位造假，出具一些应付性、包装性的审计报告，欺骗委托人。 4.扰乱市场秩序。如压价、回扣、贿赂，排挤、诋毁同行，进行不正当竞争等。进行不正当竞争，就要以牺牲审计质量为代价，与委托人的效用相背离。 二、产生道德风险的原因分析 根据组织行为学的观点，组织中的行为是由人的特征和组织中人所处的环境共同决定的。组织中人的行为是人的特征和所处环境的函数，公式表示如下： B=F(P，E) 式中：B代表人的行为，P代表个人的特征，E代表环境。 （一）审计人员的主体特征 1.态度。态度是指对于物体、人物和事件的评价性陈述，这种评述可以是赞同的也可以是反对的，它们反映了主体对某一对象的内心感受。态度能够决定行动的意向，组织行为学研究表明，人们总是在寻求态度与行为的一致性。当审计人员对待审计工作的态度是喜爱的，是积极的，具有较高的认同程度，具备较强的职业使命感，通常会主动地遵从审计工作的各项规范，较少发生与职业规范相冲突的审计行为。如若审计人员对审计工作不喜爱，持抵触的态度，在寻求态度与行为一致性的过程中，就可能会改变原有的审计行为，偏离审计职业规范的要求，发生道德风险。 2.人格特质。人格是用以描述主体所具备的独特心理特质的总和。有五种人格特质被证明在解释主体行为方面是最有力的，它们是：控制点、马基雅维里主义、自尊、自我监控、冒险性。当行为主体是外控型、高马基雅维里主义、高自尊者、自我监控能力强、具有风险偏好时，在管理领域可能成为优秀的管理者。但在审计领域，具有这种人格特质的审计人员往往会过分关注自己的目标，追逐自身利益，从而发生道德风险。 3.知觉。知觉是主体为了对自己所在的环境赋予意义而组织和解释自己的感觉印象的过程。主体的知觉中有一种归因倾向，即把自己某种行为的结果归于外部因素造成的，为自己的行为寻找合理化借口。如果审计人员具有这种归因倾向，容易为自己的败德行为披上合理的外衣，更可能发生道德风险。 4.道德阶段。审计人员所处的道德阶段也会影响到审计行为。道德发展存在三个水平，即前习俗水平、习俗水平和原则水平。每个水平包含两个阶段，共六个阶段。这六个阶段是：①严格遵守规则以避免物质惩罚；②仅当符合其直接利益时遵守规则；③做周围的人所期望的事情；④通过履行你所赞同的义务来维护传统秩序；⑤尊重他人的权利，支持不相关的价值观和权利；⑥遵循自己所选择的道德原则。大部分的审计人员都处在第4个阶段，因而会遵守法律、法规和相关的职业道德。如果审计人员的道德水平处于第1阶段或第2阶段，在激励机制和惩罚措施尚不健全的情况下，就极有可能片而追求自身利益的最大化而不遵守应该遵守的规则，发生道德风险。 （二）外部诱因 外部诱因是指在外部审计环境中存在的能诱使审计人员发生道德风险，选择败德行为的因素。外部诱因主要通过提供审计人员实施败德审计行为的机会或者制造审计行为选择的压力来诱使道德风险的发生。导致审计道德风险发生的外部环境主要有如下几个方面。 1.实际委托人缺位。按照审计委托代理关系，审计的实际委托人应该是财产的所有者。由于现代股份公司股权的分散化，使审计的实际委托人——全体股东行使委托权已不可能，能够行使委托方权利的只能是其代表机构——股东大会。然而，我国上市公司股权结构不够合理，以国有股占主体，且国有资本主体缺位。公司的决策、管理、监督等各项权利均为管理者掌握。被审计对象变成了形式上的审计委托人，决定着审计人员的聘用与付费。而审计的实际委托人——股东（在股权分散的市场条件下可理解为社会公众），与审计人员的关系显得无足轻重。在这样的压力和利益诱导下，审计人员就有取悦公司管理者的动机，发生道德风险就不足为奇了。
