一、引言 资本市场能否有效运行、充分发挥其资源优化配置作用，主要看其是否有高质量的、参与市场竞争各方都可以信赖的信息。因此提供基本信息的财务报告是否真实、公允直接影响到资本市场的运行效率。目前盛行于各国资本市场的盈余管理，由于企业管理当局报告低质量的盈余，粉饰财务报告，从而日益侵蚀公众对资本市场的信心，严重阻碍了资本高效有序的流动。审计策略就是注册会计师通过对重要性水平的确定和审计风险的评估，设计和确定审计程序，收集到充分、适当的审计证据，从而将审计风险降到可接受的水平。那么对盈余管理的审计策略就可以归纳为注册会计师通过对重要性水平的确定和审计风险的评估，设计和确定审计盈余管理的程序，收集到充分、适当的审计证据，从而将盈余管理对审计工作的风险和代价降到可接受的水平。美国前证券交易委员会主席阿瑟·列维特(Arther Livett)曾在主题为“数字游戏”的演讲中呼吁有关各方立即采取行动以阻止盈余管理的泛滥，其中特别强调注册会计师应在控制盈余管理中发挥更大作用。可见，当今社会应当重视对盈余管理的审计策略，注册会计师作为资本市场的经济警察，在识别和阻止盈余管理中的作用就显得尤为重要。 二、研究盈余管理审计策略的意义 在过去20年间，有一大批对盈余管理审计研究的成果发表。盈余管理审计策略的研究不仅对会计实务和会计准则的制订产生了深远的影响，而且还大大促进了现代会计理论及其研究方法的发展。其意义主要有： （一）加深了人们对应计制会计的认识 “现金为王”(cash is king)的观念在工商管理界非常普遍。现金流量表和“现金为王”的观念为什么会在上世纪80年代末期开始流行开来，自然有其特定的社会经济背景，但也与盈余管理审计策略的实证研究密切相关。因为，通过研究发现了大量人为操纵盈利的行为，会计数据成为数字游戏。通过研究还发现了操纵盈利的行为主要是来自企业管理当局对应计制会计局限性的过分利用，钻了很多应计制会计的空子。在这些研究的基础上，人们将现金收付实现制发展成现金流量表的基础(cash basis)。 （二）加速了会计准则的完善和发展，尤其是增加了对外财务报告的透明度 沟通摩擦是盈余管理生存的重要条件之一。为什么会有沟通摩擦，原因在于信息不对称，代理人知道的很多信息，委托人可能知之甚少。要改善这个问题，增加对外财务报告的透明度是必不可少的。近年来，各国会计准则和国际会计准则的修订、我国新会计准则的立项和制订都是朝着这一方向发展的。 （三）促进了现代会计理论及其研究方法的发展 会计学术界对盈余管理审计的研究已取得了很大的进展，但仍存在不少问题。其中最为主要的问题是各种各样的盈余管理研究的结果迄今还有非常大的差别。主要原因有：盈余管理的审计策略研究中采用了不够严密的方法将盈利划分为操纵过的和没有操纵的部分；对盈余管理的大多数实证研究都只限于某一时期或某一项目；对盈余管理的解释太狭义；代理人隐瞒其操纵盈利的手法，不利于收集盈余管理实证研究所需的数据；委托人自愿让代理人隐瞒信息；盈余管理很可能是由两个或多个因素导致的，目前大多数的实证研究只着重于一个因素，研究结果当然不够理想。盈余管理方面的文献有很多，但是盈余管理审计策略的内容却很少。只对盈余管理有了理论的认识，却没有加深对盈余管理审计策略的研究。可以预期，未来的盈余管理研究不仅要进一步解决以上问题，而且还要特别注意研究盈余管理对股价和资源配置的影响，以及如何制定适当的盈余管理审计策略，有效防止通过盈余管理的手段进行利润操纵的现象。 三、对盈余管理的基本审计策略 （一）盈余管理审计的重要性判断的关注点 在对盈余管理进行识别的基础上，注册会计师应在相关审计准则的指导下，以职业所应有的谨慎态度对涉及盈余管理的事项的重要性进行判断。在我国，与盈余管理直接相关的审计准则主要是中国独立审计准则第10号《审计重要性》。该准则所定义的重要性是指被审计单位会计报表中错报和漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断和决策。重要性具有数量和质量两个方面的特征。1.在数量方面，金额大的错报或漏报一般比金额小的错报或漏报更重要；小额错报或漏报的累计，也可能会对会计报表产生重大影响。在存在盈余管理动机的前提下，这种错报或漏报很可能是管理当局的有意安排，更应引起注册会计师的注意。2.在评估财务报表错报和漏报的可能性时，必须特别重视其质量特征，如涉及舞弊和违法行为的错报和漏报；影响财务报表趋势的错报和漏报：迎合财务分析师盈余预测的错报和漏报；影响契约履行的错报和漏报以及不期望出现的错报或漏报等。在这些情况下，错报和漏报的金额即使很小，从性质上考虑仍是很重要的。因此，有意识地进行盈余管理以改变会计数据的行为，不论其影响金额的大小，都应认为是重要的。 （二）盈余管理审计的重点关注领域 阿瑟·列维特指出了进行盈余管理的5种常见手法：1.一次性地在资产负债表上冲销“大量的公司重组费用”；2.利用收购兼并会计的所谓“创新”；3.滥用重要性原则；4.根据不真实的假定去估计负债，形成混杂的秘密准备；5.提前确认收入。这些现象在我国也经常出现。
