一、关于慈善团体审计理论的回顾 20世纪80年代开始，学术界掀起了对非营利组织的研究热潮。在慈善团体或非营利组织的监管以及审计方面，国外学者提出了通过建立以政府机构为主导的披露、分析、发布、惩罚的外部监控机制(DADS)来提高非营利组织和政府的信息质量并论证了它的有效性。DADS为以后的非营利组织外部监督机制的研究提供了基础，后来的萨班斯—奥克斯利法案也提出了类似的观点。在审计制度方面，外国学者对慈善团体及非营利组织审计的实践问题研究较多。有学者提出了与营利组织不同的非营利组织审计的实践性意见，以满足资金捐赠者的需要，并具体阐述了对一些资产、负债、收入、成本等关键会计事项审计时应考虑的问题。另外，还有一些学者通过实证研究证明了不同类型、不同资金来源的非营利组织设置的审计委员会的构成是不同的。如规模较大的非营利组织的审计委员会更有可能拥有独立理事。审计委员会是非营利组织其他监管机制的补充。这为以后非营利组织审计委员会的研究提供了一定的基础。 我国学者对这方面的研究也在逐渐增加，比较有代表性的有：从整体的监管方面，提出构筑具有中国特色慈善事业监督体系，包括明确政府的监督主体地位、建立慈善自律组织、健全公众道德评价与监督网络等。在审计具体的实施方面，对非营利组织广义购进、广义销售、资金收付和资料生成这四大类型的财务活动提出了不同的控制措施和审计方法。由此可以看出，我国非营利组织审计的研究还在探索阶段。 二、构建三位一体的审计机制 由于慈善团体结构较松散，所有者处于缺位状态，所有者与经营者信息不对称的现象相对于营利组织来说更加明显，内部人控制现象和管理人员的道德风险行为常常出现，管理人员会做出不利于所有者的事情。为了保护所有者的利益和促进慈善团体本身的健康发展，本文认为，我国慈善团体可以建立内部审计——民间审计——政府审计相结合的三位一体的审计机制。 该机制下，社会公众和政府作为慈善团体的资金供给者，赋予慈善团体受托责任，形成了委托代理关系，于是产生了进行审计的需求。内部审计、民间审计、政府审计分别是一个审计“免疫”系统，而各个系统又相互联系，交流信息，以便更好地完成审计工作。由于非营利组织的目标是解决公共性问题，因此政府审计应利用政府权力发挥主要的作用。政府审计应在内部审计和民间审计所获得信息的基础上进行。 总体的运作模式如下：内部审计采用“双报告”模型。借鉴西方国家非营利组织的机构设置，我国慈善团体可以考虑在理事会下面建立审计委员会，由独立、非行政理事组成。审计委员会负责监督内部审计部门的工作。内部审计部门应独立于财务部门之外，由审计委员会和管理层统管。内部审计人员向审计委员会报告工作以增强独立性，同时也让管理层了解组织的内部情况，以更好地做出决策。民间审计中会形成另外一种委托代理关系，即审计委托代理关系——所有者作为委托人委托注册会计师对经营者实施审计监督。为了使代理人会计师事务所独立有效地进行审计，民间审计委托模式应采用由社会公众赋予审计委员会审计委托权的模式，审计委员会委托会计师事务所进行审计，批准外聘审计师的业务条款及审计服务的报酬，要注意保持审计委员会中独立理事的真正独立，并且可以考虑让符合条件的捐赠者代表加入审计委员会。政府审计方面，由于慈善团体一般都会有政府的注资，所以为了管理公共资源，应由国家审计机关及其派出机构对慈善公益团体进行管理和审计。鉴于我国政府审计人力资源有限，可以聘请社会审计组织开展审计活动，但要确保其权利和责任。另外，审计署除了向政府报告审计情况外，也要根据需要向社会公众报告。 三、建立完善的内部审计制度 在慈善团体中引入内部审计有以下优点：第一，可以减少委托代理关系引起的内部人控制行为。第二，内部审计人员相对于外部的审计人员来讲比较熟悉组织内部的情况，在处理有关内部控制的问题上也会比较有经验。第三，可以改善内部治理制度，有利于鼓励自愿性信息披露，从而改善慈善团体的公众形象，并使其提供除基本财务信息外更多的内容。 （一）建立内部审计制度应注意的事项 首先，保证审计委员会的职权。与国外相比，我国审计委员会对内部审计工作相关事宜往往只具有指导、监督、审议的权力，而不具有批准权，某种程度上类似于决策咨询机构。这实际上反映出我国审计委员会制度的不足，而职权不足会制约审计委员会作用的发挥。因此，我国慈善团体在设立审计委员会时应注意这一问题，应赋予审计委员会内审部门章程审批、负责人的任免等权利，以增强其内部审计的独立性。其次，重视事前审计。内部审计人员应该对经济事项实行事前审计，以便提前发现问题，防止财务舞弊。如对签署的合同进行审计看有无必要手续、是否合规；另外对预算也可进行审计，看是否实现了资金的合理利用。再次，建立良好的人际关系。在开展审计工作时要掌握沟通技巧，与各部门建立协作的关系而不是对立或迁就的关系，提高工作效率。与组织管理层也要建立良好的关系，向其提供报告和咨询服务，遇到重大事项时应及时与管理层协商。 （二）积极引入民间审计 针对慈善团体民间审计制度缺失的现状，政府可以对其做出一些规定，并且考虑引人竞争机制，如慈善团体可以在市场经济环境下取得一定的经营收入和投资收益，使慈善组织能够积极接受民间审计。为了解决民间审计独立性问题，要加大对注册会计师监管和处罚的力度，增加对注册会计师道德、信用水平的考核，防止其与慈善团体的管理层合谋。另外，注册会计师应该先了解和评估内部审计工作，以提高审计效率。 （三）发挥政府审计的重要作用 作为公共权力的组成部分，国家审计拥有对公共经济权力的监督主体资格，行使对公共经济权力的监督权，自身具有的独立性、客观性、公正性、专业性等多方面的权力监督因素，是社会审计、民间审计及其他经济监督部门机构所无法比拟、不可替代的。政府审计可以实现审计的监督目标并对慈善团体进行公共管理，能够有效加强慈善团体的强制性信息披露，减少财务舞弊的发生。审计机关还可以对民间审计情况进行监督和检查，提升民间审计质量。 一是重点对公共危机救助活动实施专项审计。审计机关应对重大事项进行专项审计，以监督这些重大活动的资金使用情况，查处违法违规行为。慈善团体的活动可分为日常公益活动和公共危机救助活动。公共危机是指在社会运行过程中，由于自然灾害、社会运行机制失灵而引发的、可能危及公共安全和正常秩序的危机事件。由于审计资源有限，应重点对公共危机救助活动进行专项审计，确保专项审计真正发挥作用。在实施专项审计时，要注意时效性和调查的深入性，并且要加大审计复核，做好专项审计质量控制。另外，要发挥媒体在政府审计的监督作用。在专项审计过程中，审计机关要通过各种媒体及时传达救灾审计工作的进展情况，以获得公众更多的理解和支持。
