一、引言 审计谈判是影响审计质量和资本市场会计信息质量的重要因素，也是审计研究的重要领域之一。审计谈判是指审计人员与被审计单位管理层就审计过程中双方存在的争议进行沟通和磋商并做出决策的过程。审计人员与被审计单位管理层的谈判遍布整个审计过程，在处理提出的审计调整时、解决会计政策选择和财务报表披露的分歧时以及在双方对财务报表价值有争议时，都可能发生审计谈判。尤其是当公认会计准则不清晰或缺乏公认会计准则时，审计谈判发生得更加频繁。经审计的财务报表可以被看做是审计人员与被审计单位管理层谈判的产物，审计谈判对审计后的财务报表质量、审计人员和被审计单位的利益以及资本市场的健康发展都具有重要影响。从21世纪初，Gibbins等人(2001)对审计谈判进行实地调查以来，审计谈判已经成为国外审计理论和实务界十分关注的问题。近年来，审计谈判问题已经引起了我国审计实务界的重视，尤其是新会计准则的实施使得职业判断的空间不断增加，审计谈判就变得日益重要。为提高注册会计师的审计谈判质量，研究审计谈判过程、识别审计谈判的因素和谈判策略显得十分必要。基于此，我们主要对国外审计谈判的相关研究进行了回顾。 由于审计谈判研究的时间不长，只有BTown和Wright(2008)一篇回顾性文献，该文献按照预谈判、谈判和谈判结果进行了回顾，且只包括了2007年以前的审计谈判文献，为进一步扩展留下了空间。与前述文献相比，本文主要有以下几个方面贡献：(1)归纳总结了审计谈判特点；(2)与以往的研究思路不同，本文按照审计谈判对审计质量的影响、审计谈判总体状况、审计谈判影响因素的思路对相关文献进行了较为系统回顾，特别是按照认知要素对审计谈判影响因素加以分类回顾；(3)包括2007年以后国内外审计谈判研究的新文献；(4)提出了我国审计谈判研究的可能方向。 二、审计谈判的特殊性及审计谈判模型 （一）审计谈判的特殊性 审计谈判是会计师事务所的审计人员在审计过程中就双方有争议的问题与被审计单位进行的谈判，具有明显的审计职业特征：第一，没有最佳替代方案。最佳替代方案(Best Alternative To Negotiation Agreement，BATNA)指的是谈判者在当前谈判之外的最佳替代方案。一般谈判①中，最佳替代方案包括备选方案(alternative)和价值(value)两部分。谈判者的目的是取得更多利益，如果当前谈判的利益低于最佳替代方案，谈判者就会放弃当前谈判而选择其他谈判对手提供的最佳替代方案。然而审计人员的最终目标是对被审计单位的财务报表发表审计意见，当审计人员与被审计单位就某项审计调整进行谈判，谈判结果即最终的错报调整金额达不到审计人员的底线且错报金额的影响仍然重大时，审计人员只能对该被审计单位的财务报表发表除无保留以外的其他类型审计意见，而不能像一般谈判那样重新选择谈判对手。因此，审计人员没有最佳替代方案。第二，首次报价与谈判目标的统一。在谈判中，首次报价的高低直接影响着谈判者谈判目标的实现和收益，首次报价与谈判收益的相关系数高达0.85。因而一般谈判中谈判者为实现其目标，通常会采用一个高于其谈判目标的首次报价。但是，审计谈判中审计人员的谈判目标通常是他们认为最恰当的审计调整数额。假如在首次报价时虚增审计调整金额即高报价，审计人员就无法给出合理解释。Ng和Tan(2003)的研究也发现，审计人员并不愿意通过虚增最初提出的审计调整的数额，来促使被审计单位接受他们认为合理的审计调整数额，因为“这样做可能是不恰当且缺乏专业性的”。因此，在审计领域中，审计人员的首次报价通常就是其谈判目标，同时首次报价也无法起到获取更有利谈判结果的作用。第三，不能选择回避策略。所谓谈判策略，是明确谈判者的一系列谈判目标及其实现途径的一个总体行动计划。一般谈判中，谈判者可以选择的谈判策略有以下五种：合作或整合(collaboration or integrative)、让步(accommodation or coatessionary)、竞争(competition or contending)、折中(compromise)和回避(avoidance)。然而在审计领域中，审计人员一方面肩负着社会责任，必须遵守审计准则及职业道德规范；另一方面，又必须留住客户以谋求生存，使得他们无法选择不参与谈判，即回避的谈判策略。尤其执行上市公司审计时，财务报告规则和期限的制度约束使得回避对审计人员而言几乎是不可能的。因此，对于审计人员而言，可选择的谈判策略通常仅包括：合作、让步、竞争和折中四类。 （二）审计谈判模型 为了深入了解审计谈判是如何进行的，哪些因素影响审计谈判，Gibbine(2001)构造了审计人员与被审计单位进行审计谈判的过程模型（图1），这一模型奠定子审计谈判研究的基础，对促进审计谈判研究尤其是实验研究的发展发挥了重要作用。模型中，审计人员与被审计单位管理层的谈判从会计问题开始，在具体谈判环境中经过若干阶段形成谈判结果，当前的每一次谈判都会受到以前谈判的影响，也会影响下一次新的谈判。
图1 审计谈判模型 谈判过程是审计谈判的核心，包括三个要素：(1)会计问题。审计谈判通常由审计人员、被审计单位或外部变化（例如，新准则的颁布）引起，并就某些与被审财务报表相关的问题而展开。谈判前，审计人员和被审计单位在这些问题上必然存在争议，需要通过谈判解决。(2)谈判过程。谈判过程中，参与谈判的审计人员和被审计单位会生成并交换与谈判问题、可能的会计结果及其后果相关的信息；同时还要对谈判问题做出评估。这种评估会影响谈判的性质和谈判双方的行动选择。(3)会计结果。会计结果也就是审计谈判结果，审计谈判会形成不同的谈判结果，可能是任何一方最初偏好的财务报告结果，也可能是双方均让步后达成一致或找到新的问题解决方案，还可能谈判破裂。 审计人员与被审计单位的谈判依赖于具体会计环境，会计环境特征会对审计谈判研究产生重要影响：(1)外部条件和约束。审计谈判的外部约束主要来自于不受谈判双方控制的法律法规，如会计准则、审计准则以及职业道德规范等。当准则规定不清晰时，谈判问题就会产生。并且，外部约束还决定着审计人员是否有足够的理由反对被审计单位的会计确认和披露，影响双方对谈判结果的偏好。(2)人际关系环境。最主要的人际关系环境影响来自于双方组织中关键人物所起的作用，以及他们对如何发展和管理各种关系的愿望。审计谈判双方可能存在共同的利益，即审计人员希望被续聘而被审计单位希望得到“清洁”的审计意见，因而双方维持良好合作关系的期望对谈判策略和结果具有重要影响。(3)谈判各方的能力。谈判各方的会计和谈判专长、知识和技能以及谈判小组内部的组织协调能力也会影响审计谈判的过程和结果。 三、审计谈判与审计质量 Mumighan和Bazerman(1990)认为会计审计中的沟通可以被看做一个大型的谈判系统，分析了过去几年会计审计学者的研究内容以及研究隐含地涉及到谈判的各个方面。此后，关注审计谈判问题的学者逐渐增多，研究的问题也逐渐由审计谈判模型转变为真实谈判情境中影响审计谈判的具体因素。
