一、国家审计免疫系统的理论分析 受托责任关系是审计产生的动因，杨时展教授(1997)指出“审计因受托责任的发生而发生，又因受托责任的发展而发展”。国家审计产生的动因是公共受托责任，公共受托责任与其他受托责任的本质区别在于权力的公共性。受托责任又可分为受托财务责任阶段、受托管理责任阶段、受托社会责任阶段（李金华，2001）。受托财务责任阶段，国家审计关心政府财政资金使用合法不合法，杨时展教授(1997)指出：“在民主制度比较不发达的情况下，受托责任以合法性为主，只要是依法支出的，没有‘落入个人腰包’，能够按照老套的封建标准，做到‘取之于民，用之于民’，也就认为已经尽受托责任能事了，不大注意所付货币代价大小的问题”。到了受托管理责任阶段，国家审计除了关注政府财政资金使用是否合法，还要关注财政资金使用是否有效、效果好不好，国家审计关注范围扩大了。到了受托社会责任阶段，受托责任扩展到对非特定委托人的社会责任，国家审计开始超出传统领域，关心政府责任的履行及其效能，不仅包括财政资金使用合规与否、效果如何，还包括经济安全、资源环境安全等问题。 我国国家审计以前定位是国家财产的“经济卫士”和“看门人”，这是与我国当时经济社会发展水平相适应的。我国在经济转轨过程中，由于改革措施不完善，制度不健全，出现了一些严重违反财经纪律行为，甚至还有违法犯罪现象。国家审计发挥自身的独立性和专业性优势，查处大案要案，将国家审计定位“经济卫士”是最优选择。 我国社会经济已发展到新阶段，社会主义市场经济体制基本确立，市场已在资源配置中发挥基础性作用，政府逐步退出了微观经营领域。政府职能转变为经济调节、市场监管、社会管理和公共服务。国家审计要适应政府职能转变，跳出原有框架，对政府受托责任履行情况做出监督和评价，从而使国家审计向更深更广范围进军，因此国家审计“免疫系统”论与受托社会责任阶段相适应，是适应经济社会发展趋势的科学选择。国家审计“免疫系统”是指国家审计发挥预防功能、揭露功能、抵御功能，充分发挥审计工作的宏观性、建设性、预防性、主动性和时效性，增强经济社会运行“免疫力”，维护国家安全，推动全面协调可持续发展。 国家审计定位“经济卫士”时，强调国家审计的揭露功能，免疫系统论不是对“经济卫士”的抛弃，而是扬弃。“免疫系统”论要求国家审计在继续发挥“经济卫士”功能的同时，更加重视发挥预防功能和抵御功能。这样可以较好解决屡审屡犯问题，屡审屡犯很大程度上是由于存在体制性的障碍和制度性的漏洞，通过发挥预防功能和抵御功能，发现这些体制性障碍和制度漏洞，提出改进的政策建议，从而更好地发挥“经济卫士”作用。因此免疫系统是一种更高境界，可将潜在风险消弭于无形。 免疫系统三种功能是三位一体的。揭露是基础。审计的首要职责是监督，监督就必须查错纠弊，必须查处违法违规、经济犯罪、损失浪费等不良现象，不揭露就不可能发现体制机制方面的问题，进而提出完善制度和规范管理的建议，温家宝总理在政府工作报告中指出：“行政权力运行到哪里，监督就落实到哪里，财政资金运用到哪里，审计就要跟进到哪里”。这说明审计的揭露功能还非常重要，需要我们继续坚持和加强，不能因为提出“免疫系统”论就只关注预防功能。抵御是提高。国家审计通过解剖“麻雀”，坚持微观查处和揭露，在坚持批判性的基础上发挥建设性，提高对各种违法犯罪现象的震慑作用，以此来发挥抵御功能。预防是目标。国家审计具有独立、客观、公正、超脱、涉及经济社会各方面的优势，根据微观查处中发现的典型性问题，及时发现苗头性、倾向性现象，提前感受国民经济运行中的风险，发出警报，起到预警作用，为高层决策提供依据，争取做到将风险消弭于无形，这是国家审计的最高境界和最终目标。免疫系统作用的发挥是一个整体，不能割裂开来，没有揭露和抵御功能的充分发挥，预防功能是无法单独实现的。 二、国家审计免疫系统的初步实践 我国审计事业已取得很大发展，主要是较好地发挥了揭露功能，突出表现查处大案要案，同时国家审计在发挥预防功能方面也开展了有益尝试。例如2008年年初，审计署组织了对中国工商银行、建设银行和中信集团公司等3家金融机构的审计，着力揭示影响宏观调控政策以及货币政策贯彻落实的严重问题，重点反映商业银行信贷资金风险等突出问题，审计结果引起了国务院领导高度重视，要求有关部门认真研究，加强监管。2008年9月份，审计署又组织了对中国银行、交通银行和招商银行等3家商业银行股份制改革成效情况开展专项审计调查，重点查找金融机构外汇资产风险隐患，促进其化解金融风险，切实维护国家金融安全。但国家审计发挥“免疫系统”作用的途径、做法还没有制度化、机制化，整体上仍然不能发挥免疫系统作用。 三、构建免疫系统实施机制的必要性 1.文献综述 美国审计署(2004)指出，专业胜任能力包括知识、技能和经验等因素。宋夏云(2007)认为国家审计目标实现机制框架的核心要素包括专业胜任能力强化机制、独立性保证机制、审计规范优化机制和审计报告健全机制。现有研究侧重于对注册会计师个人能力的研究，本文认为国家审计人员个人能力是提高审计质量的基石，但拥有了高素质的国家审计人员，如果没有建立良好的制度和保障机制，并不能保证国家审计发挥免疫系统作用。国家审计的转型需要我们坚持已有的良好做法，并通过改进原有制度，来构建国家审计免疫系统实施机制。
