合并财务报表，是指由母公司编制的，将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体财务状况、经营成果及现金流量情况的财务报表。编制合并财务报表的目的是为了正确评估母公司的控制能力和经营规模和避免母公司利用控制关系粉饰财务报表。由此可见，真实、完整的合并财务报表能够向财务报告的使用者提供反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的会计信息，有助于财务报告的使用者做出经济决策，有利于避免一些母公司利用控制关系，人为地粉饰财务报表，而合并财务报表审计是正确评价企业集团整体财务和经营情况的基础。合并财务报表的审计不能简单认为是对报表结果的审计，而是对报表合并过程的审计，具体就是对各编制环节及各环节的真实性、完整性、合规性、准确性的审计认定。那么，如何进行合并财务报表的审计呢？ 一、审计资料准备 审计资料准备主要包含：被审计单位正式对外报送的合并财务报表；组织结构图、纳入合并范围的子公司名单；各级次合并财务报表及个别财务报表；被审计单位编制的合并工作底稿；内部交易抵消分录；内部交易事项明细表等其他合并资料等。 二、检查合并财务报表的编制基础 检查合并财务报表的编制基础主要对以下方面进行详细检查：检查母子公司的财务报表决算日及会计期间是否统一；检查母子公司的会计政策是否统一；检查母公司对纳入合并范围子公司的长期股权投资是否采用权益法核算，对于应按规定进行权益法核算的而以成本法核算的权益性资本投资，应按规定由成本法改按权益法核算，并进行追溯调整；检查子公司外币表示的财务报表是否折算为母公司记账货币表示的财务报表；等等。 三、合并范围的审计 合并财务报表的合并范围就是纳入合并财务报表的子公司。对合并范围的审计主要是根据被审计单位提供的组织结构图及纳入合并范围的子公司名单，以母公司能否实施控制为标准证实被审计单位合并财务报表合并范围的完整性和适当性。 控制与否是审计认定合并范围是否完整、适当的关键，凡是母公司通过直接、间接、直接加间接等形式能够实质上控制的子公司都应当纳入合并范围；反之，凡是母公司一般不能控制的被投资单位不能纳入合并范围。判断时，实质重于形式。 母公司以直接、间接、直接加间接投资方式拥有和控制50%以上权益性资本（实收资本、股本）的子公司应纳入合并范围。审计时，可根据母公司长期股权投资科目明细表中所反映的持股比例并结合子公司的公司章程进行直接判断，这也是目前较为常用的判断方法。 在母公司持有子公司50%以下权益性资本时，通过与被投资企业的其他投资方的协议而持有被投资企业过半数以上表决权；按公司章程或协议，有权控制被投资企业的财务和经营政策；有权任免董事会等类似权力机构的多数成员；在董事会等类似权力机构会议上有半数以上表决权的，审计时，可根据被审计单位提供的公司章程、受托管理协议、内部管理制度、经营管理文件等资料，以及母公司所实施的实质控制行为进行分析判断。 另外，审计时需要注意的是，合并范围的确定在《企业会计制度》和2007年开始实施的《企业会计准则》中有不同的规定。目前，相当部分企业仍未执行新《企业会计准则》，在审计时应根据被审计单位的具体情况而加以区分： 《企业会计制度》规定不纳入合并范围的子公司有：已关停并转的子公司；按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。 新《企业会计准则》规定，所有子公司都应纳入母公司合并报表的合并范围。但已宣告被清理整顿的原子公司、已宣告破产的原子公司以及母公司不能控制的其他被投资单位，如联营、合营企业等不纳入合并范围。 通过对合并范围完整性和适当性的审计，证实已纳入和未纳入合并范围的子公司的划分是否正确，并据此做出审计认定。 四、合并工作底稿的审计 对合并工作底稿的审计可分以下几个步骤进行： （一）对过入合并工作底稿的母子公司个别财务报表数据进行复核 原则上应对所有个别财务报表数据进行复核，出于对审计时间和资源的考虑，在具体操作时可视情况抽取部分子公司的全部财务报表数据进行复核，或者对全部子公司个别财务报表的部分项目数据进行复核，或者将二种方式结合使用，即对上表中项目进行纵向和横向的抽查复核，这样可大大提高数据复核的覆盖面和准确性。 （二）对汇总数进行计算验证 可利用EXCEL电子表格设置公式进行自动计算验证，或者利用审计软件的报表汇总功能进行数据复核。 （三）核对抵消分录及少数股东权益、少数股东损益 将合并工作底稿中记录的抵消分录与被审计单位提供的内部交易抵消分录进行核对，审查双方记录是否一致，对少数股东权益及少数股东损益的计算是否正确。 （四）对合并数的计算验证 资产类项目合并数＝汇总数+借方－贷方 负债类项目合并数＝汇总数－借方+贷方
