一、存货实物盘点 存货监盘是一个非常重要的审计程序。通过存货监盘，不仅能对存货的真实性和完整性提供充分、有效的审计证据，而且通过监盘能了解存货的真实状况，对其计价的合理性提供相对合理的证据。苗木种植企业的经营特点，决定了存货分布地域广、面积大，数量、品种繁多、存点盘点周期长，盘点需要投入大量的人力、物力的特点，存货盘点的难度非常大，也无法通过其他替代程序对存货的存在性实施充分、有效的审计。因此，每年必须在全面盘点的基础上实施一定比例的复盘。 在盘点前注册会计师必须首先获取企业的盘点计划，对盘点计划进行适当的复核，与企业对盘点计划进行适当的讨论，以便对盘点工作的开展有深入了解以及对其进行有效督导。获取盘点计划后，注册会计师必须进行盘点小组的工作安排，人员安排要重点考虑盘点人员的专业胜任能力以及盘点的时间安排，重点关注品种多、规格大的区域。盘点的结果应包含苗木的数量、品种、规格等信息。盘点结合运用实地盘点、统计分析、航拍等方法。 二、存货价值计量 1.采购价格。苗木采购价格的合理性需结合品种、规格的信息考虑，苗木价格可以通过网络查询销售价格，结合地域，并通过市场需求信息、与以前月份以及上年度相同品种、规格产品的采购价格进行分析，判断其采购价格的合理性。 2.采购真实性。由于苗木交易无需缴纳增值税，企业虚构采购交易的成本比较低，因此对于采购的真实性应作为重点进行分析。苗木生产周期的特殊性决定其采购的周期性，即一般每一块新开发的土地在初始期大面积种植后，在苗木达到收获期前是无需大量采购进行种植的，除非苗木销售以后才需要进行相应数量的补种。因此，在确认采购交易的真实性的时候，除了传统的审计方法外，还应当结合各地块、各品种苗木的种植期限以及各地块苗木本期的销售状况进行分析性复核，以确认其本期采购交易的真实性。 3.间接费用开支的总体合理性。苗木种植以后，企业每年还需发生一定的管护费用以使其达到可销售状态。间接费用主要包括：土地的田租（或土地成本的摊销）、土壤改良费用、养护人员的工资、农药、化肥等。与土地相关的成本以及养护人员的工资可能占到间接费用开支的70%左右，因此作为重点分析。对于田租，应通过检查合同以及结合当地的物价水平分析其价格的合理性。审计确认田租成本时，可以通过结合租田总面积与当地平均的单位田租来计算田租总额以确认田租成本的总体合理性。养护人员的工资可以结合土地面积、种植的苗木的株数、需配备的养护人员以及当地的平均工资水平，来确定其养护人员工资的总体合理性。审计时还可以通过历年工资水平的比较来确认其工资水平的合理性。 4.关于计提存货减价准备的考虑。根据《企业会计准则第5号——生物资产》应用指南规定，结合苗木种植企业的实际情况，笔者认为，自然灾害以及市场需求变化可能对苗木资产的可变现净值会产生较大影响。市场需求对行道树的销售价格产生的影响可能较小，但对观赏苗木的销售的影响可能比较大。因此，在考虑观赏苗木是否存在减值迹象，应重点考虑市场需求的因素，如市场需求发生重大变化或企业存在着长期种植无法实现销售的苗木，应考虑计提合理的资产减值损失。 5.关于间接费用资本化、费用化的问题。从实务操作来看，绿化苗木不仅包括乔木还包括灌木，对于灌木的郁闭标准准则尚未规范。绿化苗木的品种非常繁多，而且在实际种植时还存在着不同品种、不同种植期的苗木混种的情况，对于各品种郁闭度标准的确定以及确定处于郁闭状态的各品种苗木的数量非常复杂，据此划分应资本化和费用化的间接费用可能存在着较大的主观人为因素。本文认为，对于划分应资本化和费用化的成本费用还可以参考《企业会计准则第5号——生物资产》关于“生产性生物资产”的相关规定，将达到预定生产经营目的后的间接费用开支进行费用化，即将达到一定的规格标准（胸径、冠幅、地径）的苗木所发生的间接费用开支费用化，还可以将已达到可销售状态为提高其移植存活率进行一定技术处理的苗木所发生的间接费用费用化。 三、收入确认 1.收入确认标准。根据《企业会计准则第14号—收入》规定，结合苗木的特殊性，在确认苗木销售收入时还应考虑销售合同中的特殊条款，即苗木已经发往客户，客户也已签收确认，但合同可能约定在一定期限内苗木未能存活，企业可能要负责换货或者只结算存活部分的苗木价款。因此，在确认苗木销售收入时还应结合合同的条款进行判断，首先要结合历史经验和各品种苗木的生长特点预估苗木的存活率，如果企业要负责换货的，那可能要预估相应的换货成本，确认预计负债，待实际结算时另行调整；如果企业只能结算存活部分苗木价款的，那需合理预计存活部分苗木的收入，其余部分苗木的价款只能按实际结算情况确认收入。 2.收入总体合理性的分析性复核。按照财税[1995]52号《财政部国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》、财税[2001]171号《财政部、国家税务总局关于林业税收政策问题的通知》以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的相关规定，苗木的销售收入不需缴纳增值税以及企业所得税，对于苗木种植企业虚购收入的成本比较低，因此对其销售收入的总体合理性的分析性复核就显得尤为重要。因为苗木出库时必须使用吊车等工具才能将其装车，分析其销售数量时可能结合企业的吊车使用记录或吊车费用、运输费用的发生额与其销售数量计算单位数量的吊车费用、运输费用，并与历史数据进行对比分析，以判断其销售数量的总体合理性。还可以结合上年的盘点记录以及本年末的盘点记录并结合苗木的生长周期，以确认本年相应品种、规格的苗木的减少数量，分析计算苗木销售收入的总体合理性。
