一、问题的提出 政府审计作为一种确保政府公共环境受托责任有效履行的社会机制，能够促进各级领导提高环境保护与可持续发展的认识，贯彻科学发展观，促进环境保护政策法规的落实和完善，促进环境保护经费使用管理的规范和效率，促进重大环境建设项目资金效益的提升。自1992年以来，以世界审计组织环境审计委员会为代表的国际性的环境审计组织不断致力于促使各国审计机关通过审计工作在环境保护领域发挥作用。其职责表现在：促使各国最高审计机关具备帮助各自政府提高环境绩效、保护公民健康和安全的能力，促进更好的自然资源管理和环境保护。目前，各国最高审计机关对于环境审计重视程度日益增强，开始关注通过对于环境政策的审计促进政策的执行和完善，促进环境质量的改善。根据《审计署2008至2012年审计工作发展规划》（以下简称“规划”），未来5年，我国审计机关将以落实节约资源和保护环境基本国策为目标，维护资源环境安全，发挥审计在促进节能减排措施落实以及在资源管理与环境保护中的积极作用。“规划”指出，对土地、矿产、森林、海洋等重要资源保护与开发利用情况的审计，重点揭露和查处破坏浪费资源、国有资源收益流失、危害资源安全等重大问题，从体制、机制和制度上分析原因，提出建议，促进资源保护和合理开发利用。结合这一要求，我国政府审计机关的资源环境审计虽然积累了很多的经验，但发展中还存在诸多的制约因素，这些都会加大资源环境审计的难度和审计风险，难以更好地服务于当前的市场经济建设与可持续发展战略。 从当前众多学者关于资源环境审计的研究内容来看，资料较为丰富，例如，陈汉文(1997)、包强(1999)、李雪(2002)、王建姝(2003)、刘长翠(2004)、李永臣(2007)等都曾经对环境审计的概念、目标、审计准则、国际比较借鉴等方面进行了有创新性的研究，这些研究为我们提供了有益的借鉴。但是，我们也发现，这些研究内容还是过多地侧重于理论方面，真正对于实务的指导仍然存在欠缺。当前，我国政府审计机关开展资源环境审计遇到了许多限制资源环境审计开展和完善的实务问题，这些问题直接制约了资源环境审计的开展，如何从现实出发，提出富有建设性的具体解决对策，对于今后落实“规划”关于资源环境审计的内容更具有现实意义。 二、当前我国资源环境审计中存在的突出问题：宏观与微观视角分析 （一）宏观视角分析 1.资源环境审计内容繁多，但立法依据不足，导致政府审计权力存在越位 环境审计依据是衡量和评价环境审计对象的真实性、合法性和效益性的准绳，也是审计人员对有关经济活动的环境方面查明事实真相后，据以判断是非优劣、作出审计结论的尺度（汪初牧，2000）。资源环境审计范围很广，内容繁多。从世界范围来看，环境绩效审计将是未来发展的主要趋势，其内容更是相当广泛，包括“对政府监督环境法规合规情况的审计、对政府环境项目的效益进行审计、对其他政府项目的环境影响进行审计、对环境管理系统的审计、对计划的环境政策和环境项目进行评估”等。根据“规划”，从我国现实出发，资源环境审计主要涉及土地、矿产、森林、海洋、水、大气、固体废弃物、生态保护等重要资源保护与开发利用情况的审计，揭露和查处破坏浪费资源、国有资源收益流失、危害资源安全等重大问题，从体制、机制和制度上分析原因，提出建议，促进资源保护和合理开发利用。但是，根据《中华人民共和国宪法》的规定：“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企事业组织的财务收支，进行审计。”根据《中华人民共和国环境保护法》及海洋、大气等专项环境保护法规中规定：“政府需要采取必要的措施确保环境保护资金能够合规使用，不被非环境保护项目挤占、挪用”。根据《中华人民共和国审计法》的规定：“审计机关对政府部门管理的和社会团体受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金的财务收支，……对国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支进行审计监督”。从这些法规的内容来看，我国没有直接将审计与环境保护或环境保护资金联系起来，更没有明确政府审计机关在环境保护监督、检查方面的职能、作用和主要工作内容。现实中政府审计机关只是从财政环保资金的角度，限于财务审计的范围。如没有明确的立法，在现有体制下，审计部门开展“规划”中的一些审计以及实施绩效审计，很有可能由于审计依据的不足，经常受到审计范围延伸与越权的质疑，难以取得关键的审计证据资料，形成调查项目多、审计项目少的局面。甚至造成资源环境审计职责与资源环保部门行政职能不清，责任不明的现象，形成重复监督，浪费审计资源的问题。 2.环境信息披露较少，审计信息利用不足，环境问责落实不到位 环境知情权是指公民享有通过各种途径依法获取环境决策、环境风险等与公民利益相关的环境信息的权利。它是法治国家环境管理决策民主化和透明化的必然要求。作为政府行政公开的一个具体方面，政府环境信息公开是公民“环境知情权”的具体体现，因此，在环境信息披露体系中，政府与企业的环境信息披露也应是一个重要的组成部分。但是，如果缺乏足够的环境信息，对外公告的环境保护事项内容较少或者不规范，就不利于开展资源环境审计工作。
