非营利组织审计制度研究

      一、我国非营利组织的审计制度

      1、事业单位的审计制度

      事业单位的主要资金来源于政府财政拨款。因此《事业单位会计准则》第五十条规定“主管部门或单位应根据同级财政部门的要求，在认真审核所属事业单位会计报表的基础上，编制汇总会计报表”。这是财政部门实行财政监督。各级财政部门对同级政府拨款的事业单位进行财政监督。

      事业单位接受政府审计。事业单位政府审计一般由同级政府的审计机关实行。《审计法》第十九条规定“审计机关对国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织的财务收支，进行审计监督”。政府审计是从1983年开始恢复的。目前事业单位没有法定要求接受注册会计师的独立审计。但是近年来，部分的事业单位主动接受独立审计的检查监督。

      事业单位在1985年8月恢复内部审计制度。二十多年来，事业单位的内部审计业务包括财务收支审计、经济责任审计、绩效审计、离任审计等。自2003年4月以来，内部审计协会分四批发布了内部审计基本准则、内部审计人员职业道德规范，20个具体准则和两个内部审计实务指南，标志着内部审计准则体系基本框架的初步建立。

      2、民间非营利组织的审计

      关于民间非营利组织的审计，国务院《民办非企业单位登记管理暂行条例》第二十二条规定，民办非企业单位必须执行国家规定的财务管理制度，接受财政部门的监督；资产来源属于国家资助或者社会捐赠、资助的，还应当接受审计机关的监督。民办非企业单位变更法定代表人或者负责人，登记管理机关、业务主管单位应当组织对其进行财务审计。

      《民办教育促进法》规定“民办学校应当在每个会计年度结束时制作财务会计报告，委托会计师事务所依法进行审计，并公布审计结果”。

      中国民间非营利组织在适用会计制度方面存在一些混乱局面，这也为民间非营利组织的审计带来了困难。

      二、非营利组织审计制度的理论问题

      1、非营利组织的社会信任

      非营利组织是真正意义上的社会组织。整个社会组织可以分为公共部门（政府）、私人部门（企业）和社会部门。非营利组织是社会部门的组成部分。非营利组织的运行机制是获得社会上其他组织（包括政府）和个人的捐赠资源，按照预定目标给予受益人。捐赠者可以是定向捐赠，也可以是与非营利组织整个目标一致的不定向捐赠。不管是定向和不定向的捐赠，捐赠者和非营利组织都形成了一个委托代理关系：捐赠者委托非营利组织利用本人捐赠钱物去办理公益事业，非营利组织接受委托利用捐赠者捐赠钱物办理特定性质的公益事业。非营利组织是接受多个捐赠者委托的，并且希望接受更多捐赠者的捐赠，因此非营利组织的委托代理关系是多重的。左下图是委托关系示意图：

      

      在这个委托关系中，捐赠者更多关心捐赠钱物的使用效果，这就是“受托经济责任”，是非营利组织的使命和责任。非营利组织是否履行了“受托经济责任”以及履行到何种程度，都必须以可信的形式向作为委托者的捐赠者报告。下图是非营利组织的报告关系示意图：

      

      另一方面，潜在捐赠者和其他社会公众也会关注非营利组织履行“受托经济责任”的情况，并给予适当的评价，进而决定本人与非营利组织之间是否发生捐赠的新委托关系。

      从比较角度来看，非营利组织的信息公开制度实际上是会计制度上的“股份公司化”：社会成员是非营利组织的现在或潜在的“股东”（捐赠者），非营利组织及其管理人员是受全体“股东”委托对非营利资产执行管理责任。良好的会计信息将使非营利组织获得更好的发展前景：获得更多股东的“投资”（捐赠），非营利组织的资产能够产生更大的效益。

      非营利组织的社会信任完全取决于自身履行受托责任的制度以及向公众转达自身履行受托责任的实际情况。只有履行受托责任的制度建立起来了并且得到有效执行，只有有效执行受托责任的信息反馈给非营利组织的利益关系团体。非营利组织的社会信任才能得到确认、维护和提高。

      目前非营利组织募捐难是社会信任度下降的一种表现。人们对非营利组织缺乏了解，根本不清楚他们的捐款会“驶向何方”，是否真的用于慈善事业。面对多头出现的社会非营利组织的劝募活动，公众已经没有了热情。社会信任度的下降已经成为非营利组织难以开展工作的关键。

      有论者指出，中国非营利组织面临着三项困难：(1)起步晚社会公信度较低；(2)非营利组织的组织成本居高难下；(3)法律保障尚属空白。我们认为根本的问题是非营利组织的社会信任度下降。

      因此，非营利组织要想做好募捐活动，必须加大宣传，建立其社会信任度。

      2、非营利组织的信息公开

      西方国家非营利组织都必须遵循特定的会计报告制度和审计监督制度。如美国全国慈善信息局制定了慈善组织行为准则，规定了董事会治理制度、遵循一般公认会计原则制度、年度报告制度、审计制度等，实质内容就是会计和审计制度。英国政府的慈善委员会提出了慈善组织的年报要求。下图是西方慈善组织的信息公开制度示意图。