［中图分类号］K241 ［文献标识码］A ［文章编号］1000-422x(2008)04-0019-06 隋唐时期是我国古代审计的完善时期，关于这一时期的官厅审计，王永兴、方宝璋、项俊波、李金华等学者均有研究。①这些学者的核心观点可概括为：这一时期政府财计系统内部牵制体系健全，代表着我国内部牵制制度建设的重大成就，对后世中外国家财计组织内部牵制制度的设计有着深刻的影响；这一时期以比部外部审计为主导，以御史经济监察为辅助的“三位一体”的国家审计监察网络开始形成；从审计方式上看，经历了从单一的送达审计到送达审计、就地审计、巡回审计、驻在审计等多种形式相结合的变迁过程。民间审计也是中国古代审计的一个重要组成部分，但没有受到学者们的充分重视。敦煌遗书中一些寺院经济文书包含了较为丰富的审计思想，代表了这一时期民间审计的水平。据笔者目前掌握的材料看，学界尚无人对敦煌寺院经济文书中体现的审计思想做过研究，本文尝试对此问题作一些探讨，以求教于方家。 一、从审计地点看，送达审计与就地审计相结合 （一）送达审计 送达审计指被审计单位按照审计组织的规定，定期将会计凭证、账册、报表与有关文件及资料送到审计组织所进行的审计。它适用于业务活动量较小而会计资料又不多的单位。②中国古代官厅会计中送达审计长期流行，“上计”就是其典型的代表。受官厅会计的影响，唐五代时期民间审计中送达审计也很流行，敦煌寺院经济文书能够说明这一点。 1．从文书的起首部分看送达审计 P.2638《后唐清泰三年(936)沙州儭司教授福集等状》的起首部分说明了这件文书是一件关于送达审计的文书。 1、儭司教授福集法律金光定法律愿清等状 2、右奉处分，令执掌大众儭利，从癸巳年六 3、月一日以后，至丙甲年六月一日以前，中间三年，应 4、所有官施、私施、疾病死亡僧尼及车 5、头、斋儭，兼前儭回残，所得绫锦绢絰褐布 6、衣物盘碗卧具什物等，请诸寺僧首、禅律、老宿 7、等，就净土寺算会，逐年破除兼支给以应管僧尼 8、一一出唱，具名如后：③ （后略） “状”是一种文体名，即向上级陈述意见或事实的文书。《唐六典》卷一云：“凡下之所以达上，其制亦有六，曰：表、状、笺、启、牒、辞。”④唐韩愈《论今年权停举选状》云：“谨诣光顺门奉状以闻。伏听圣旨。”⑤从这件文书的起首部分可看出，都司的下属机构儭司将三年间的收支状况写成“状”，呈给都司审查，这就属于送达审计。下列表1显示，从其他几件文书的起首部分也可看出文书用于送达审计的性质。 2、通过文书的尾部看送达审计 P.3495《后唐长兴元年辛卯岁(931)正月法瑞交割常住什物点检历状》第4-7行：“右通前件幡伞函柜铛鏊锅釜毡褥家具什物等一一点检分付后寺主定圆，具实如前。伏请处分。牒件状如前谨牒。长兴元年辛卯岁正月日法瑞状。”⑦这件文书的尾部有“牒”和“状”二字，如前所述，这两个字都可表示下达于上的文书。“状”字作为文书的结尾用语经历了一个演变过程。宋赵彦卫《云麓漫钞》卷四：“古尺牍之制，某顿首或再拜或启；唐人始更为状，末云：‘谨奉状谢，不宣，谨状。’或云：‘谨上状，不宣，谨状，月日，某官姓名，状上某官。’”⑧这说明“状”字作为文书结尾用语是在唐朝才开始的。“牒”表示自下而上的文书在传世文献中也多有体现。宋朝沈括《梦溪续笔谈》：“生遂投牒乞致仕，自袖牒立庭中。”⑨宋周密《齐东野语·汪端明》：“始谒庙，有妪持牒立道左，命取视之，累千百言，皆枝赘不根。”⑩表2所列文书的尾部也体现了该文书送达审计的性质。
表2所引资料中除了P.2049vb号文书的其他文书中都有“状”和“牒”两字，P.2049vb号文书中有“伏请处分”，这些信息足以说明这些点检历状和算会牒都是寺院送给敦煌教团最高管理机构都僧统司审核的资料，这就是送达审计的体现。 （二）就地审计 就地审计是指审计人员到被审计单位进行实地审计。就地审计是送达审计的一种补充形式，它便于了解被审计对象的实际情况，对及时发现和制止不法事端有着积极作用。就地审计的优点是能较好地了解被审计单位的内部情况，不易被蒙骗，可以随时随地地调查、核实各项事件的原委；对于大宗收支便于及时发现和进行稽察，不易被经手者侵占。(12) 在敦煌寺院中，上级僧官参加寺院及儭司等机构的算会活动，就是就地审计的具体表现。表3列出了这个方面的信息。
从表3中可看出，寺院的上级僧官都僧统、都僧录和判官都参加寺院的财务算会和点检活动，他们和当寺徒众一样，起着监督和审计的作用，他们到被审计单位进行的审计活动属于就地审计。 表3中S.474v的是一件算会牒，S.1774和S.1776都是交割点检历状，算会牒和交割点检历状都是要呈交给上级僧官审核的，在算会和点检的过程中又有上级僧官参加，这就典型地体现了就地审计与送达审计的结合。
