我国的政府审计实际上是政府内部审计，这是由我国审计机关的行政隶属关系决定的。内部审计和外部审计最大的区别在于由行政隶属关系不同而导致的审计范围上的差别，而非审计监督作用大小的差别。我国政府审计体制改革的目标不是要改变现有审计机关的内部审计属性，而是要建立相应的外部审计机制，对政府本身的经济行为进行监督。要建立完善的政府审计体制，内部审计和外部审计缺一不可。 1.对于完善我国政府内部审计的启示。 (1)完善法规，进一步规范政府部门接受审计监督的义务。与英国相比，我国的法律法规对于政府部门接受审计监督的义务规定得还不够明确、具体。当前我国审计机关开展审计工作主要依据《审计法》。《审计法》对那些审计机关不拟执行审计或无暇顾及的单位是否同样有义务接受审计监督和如何接受审计监督，没有明确规定。 因此，应进一步明确政府部门应承担的审计义务，比如规定他们在多长时间内或在什么情况下必须请审计机关对本单位的预算执行、经费收支或领导干部经济责任等问题进行审计；规定审计报告是上级部门核销经费、考评单位领导工作业绩的重要依据，对未履行相应义务的单位及单位主要领导采取一定的惩罚措施，这对于审计监督作用的有效发挥是十分重要的。同时，如果能够在规范政府行为的相关法规中同样规定审计机关的审计权力和政府部门接受审计监督的义务，保证法规之间的相互协调和融会贯通，将更有利于发挥审计监督作用。 (2)终止审计机关的行政处罚权，建立合理、有效的审计报告制度。审计机关具有行政处罚权是我国政府审计的一大特色。然而在我国，由于审计机关在各级政府领导下开展工作，属于政府的职能部门，与政府其他部门平级，且审计机关的性质是监督机构而非管理机构或执法机构，因此审计机关不具有与行使行政处罚权相应的管理地位和管理权限，这就造成了行政处罚权实际上很难发挥作用的结果。 建立合理、有效的审计报告制度是保证审计监督作用有效发挥的重要途径。在社会分工越来越细的今天，作为监督机构的审计机关已经完全没有必要再去充当执法者的角色，它最重要的职能是发现被审计单位各种违法、违纪和低效率的行为，并将这些行为以恰当的形式报告给那些有行政处理权的单位，以使这些行为得到及时纠正和处理。我们与其将更多的精力花费在研究如何保证审计机关行政处罚权的有效行使上，还不如多花些时间考虑如何建立合理、有效的审计报告制度，以便各部门都能及时、便捷地获取履行职务所需的重要信息。从长远来看，终止审计机关的行政处罚权，建立合理、有效的审计报告制度将更符合历史发展的客观规律。 (3)借助社会审计力量，弥补政府审计人力资源不足的缺陷。英国审计委员会的工作特点告诉我们，借助社会审计力量实施审计已经成为政府审计未来发展的必然趋势。目前，我国政府审计在人力资源方面存在两大缺陷：一是人员数量不能满足要求；二是人员素质参差不齐。社会审计具有政府审计无可比拟的独立性、专业性和职业权威性。在我国还不可能大规模扩大政府审计队伍的情况下，借助社会审计力量开展审计工作是弥补政府审计人力资源不足的有效手段。聘请社会审计组织实施政府审计需要注意以下两点：一是通过立法保障审计机关聘请社会审计组织的权力；二是明确审计机关和社会审计组织的职责。 2.对于我国完善政府外部审计的启示。 (1)基于现行体制，实行“改良的外部审计机制”。鉴于我国目前短时间内无法建立像英国审计委员会那样完全独立于政府部门的“公共领域外部审计”的实际，考虑到现行审计体制，笔者认为实行“改良的外部审计机制”对于更好地发挥审计监督作用是十分必要的。所谓“改良的外部审计机制”是指在不改变现行审计体制的条件下，由国家审计署授权各特派办，对所驻各省、自治区、直辖市地方政府的经济活动进行审计监督的机制。 借鉴英国审计委员会开展外部审计的经验，设想我国实行“改良的外部审计机制”的具体模式为：①审计署授权各特派办对所驻各省、自治区、直辖市地方政府的经济活动进行审计监督，并将特派办审计地方政府的权利以及地方政府接受审计监督的义务写入相关法律。②特派办根据工作需要聘请有资格的社会审计组织开展审计活动，向聘请的社会审计组织提供技术上的支持和建议，通过严格的质量控制体系监督他们的工作，并及时、足额地支付审计费用。社会审计组织以既独立于被审计单位又独立于特派办的双重独立身份开展审计工作，对被审计单位经济活动的真实性、合法性和效益发表审计意见，并对出具的审计报告负责。③特派办采取向地方政府收取审计费用的形式保障聘请社会审计组织所需的经费开支，并将收费标准和收费权写入相关法律，避免收费的随意性。④特派办向审计署报告审计结果。审计署根据国务院的要求决定是否向社会公众以及其他相关部门公布审计结果。 (2)依托法制建设，建立“公共领域外部审计机制”的思考。要想真正充分发挥审计的民主监督作用，我们必须从政府审计的范围中跳出来，建立意义更加广泛的“公共领域外部审计机制”。建立“公共领域外部审计机制”是我国审计体制改革的最终目标。真正意义上的“公共领域外部审计机制”不仅包括对政府部门进行审计的政府外部审计，还包括对人大、党委以及其他一切使用公共资金的机构进行审计的其他公共领域外部审计。建立“公共领域外部审计机制”是民主化的必然要求。“当人民作为国家的纳税人，用一只手义务地将税费交给国家，人民就有权利用另一只手监督国家使用税费”（李季泽，2004），这只监督之手就是“公共领域外部审计”。立法是实现“公共领域外部审计”的唯一途径。法律应当规定那些使用公共资金的单位有义务主动聘请审计机关对自己使用公共资金的情况进行审计，并授权审计机关将审计结果以恰当的形式报告给人民，实现社会公众的民主监督。
