一、审计反腐功能的理论分析 从理论上来讲，腐败的产生是由于人的欲望的无限。每个人根据利益驱动机制完全可能谋求个人利益最大化，掌握了大量公共资源的官员（包括国企的经营者）不可避免地会利用手中的权力谋取私利，尤其在社会转型法制尚不完善，监督约束机制不健全的社会环境下更是如此。 改革开放以来，“经济人”假说在我国社会科学研究中已经得到基本的认同和广泛运用，这既是发展社会主义市场经济中对市场参与主体的客观认识，也是社会学研究中人性的回归。但是在这种认识回归的过程中也存在对经济人假说片面理解的倾向。如过分强调和渲染作为经济人的市场参与者是自私的，具有谋取个人利益最大化的动机。从而忽略了斯密的经济人假说中还隐含着的一个必备条件，即各市场参与主体是在遵守法律等社会公共规则，在不损害他人利益的前提下去谋取个人利益。 也就是说，一方面，法律应当保护市场参与者之间的平等地位，保护当事人的自由意思表达，保护自由竞争秩序；另一方面，市场参与者应当在法律允许的范围内、在不损害他人和社会公共利益前提下去寻求个人利益的最大化。理论上认识的偏差，其结果必然是社会现实中个人私欲膨胀，唯利是图、贪污腐败之风蔓延。 腐败产生的另一个原因是权力的缺乏制度约束，或对权力的约束不力。一方面，在人类群居的地方必须要有人站出来维护一方，因为“大多数的集体事业，只有在某种管理机构的指导下才有实现的可能。……集体事业如果要取得成功，就必须有一些人发号施令，另一些人服从命令。”另一方面，权力不加约束就会产生腐败。正如学者刘智峰所说：“造成官德败坏的原因是多方面的，但最直接最重要的一点就是权力的失去制约。在一个充满着机会和诱惑的环境下，手中又握有无限制的可以换取所需一切的权力就是危险的，要熄灭欲望之火仅凭官员个人良心的约束是困难的，必须有实质的外在的制约，这一点已被中外反腐败的历史反复证明。” 在人类文明高度发达的今天，实行民主和控制已经成为现代社会发展的永恒主题。民主和法制有效实施的一个重要前提条件是建立健全的权力制衡机制。如西方发达国家普遍实行的立法、行政、司法三权分离制度，议会是国家的最高立法机关，并对政府行使包括财政监督在内的监督权。在实现权力制衡的监督体系中，审计监督是其不可或缺的重要组成部分。为了监督政府财政收支，切实执行政府预算法案，以维护社会的整体利益，发达国家几乎都设有专门的审计机关，由议会或政府授权，对政府及国有企事业单位的财政财务收支进行独立的审计监督。审计监督存在的重要原因是现代社会经济生活中存在广泛的委托—代理关系。人类在20世纪经济发展中创造了一种重要的经济关系，即“委托—代理”关系。这种经济关系的一个重要特征就是所有权与经营权的分离。这种经济关系被运用于国家管理关系中，就表现为授予权与执行权的分离（而这正是行政官僚体系普遍存在的政治基础）。授权者委托站在公正立场的专门审计机构及其审计人员对受权者进行审计，既是出于考查受权人是否忠实地履行了受托经济责任的需要，更是对受权者实行有效监督的重要手段之一。通过审计活动通常可以揭露出受权者的欺诈、贪污、侵占等腐败行为。早期的审计以“查错揭弊”为主要目标正是审计反腐功能发挥的重要标志。 二、腐败的类型及其审计反腐的局限性 在社会制度取得进步的同时，我们也不能不看到，在从中央计划经济向市场经济和从农业社会向现代化的双重、快速转型过程中，由于法律制度不健全和各种经济制度、手段的缺陷，使得腐败之风蔓延，并到了令人难以容忍地步。面对“前腐后继”的腐败案件的发生，使腐败和反腐败成为许多人一谈起来血压能马上升高的话题，容易让人得出“瞎子摸象”的结论。因此，需要我们用专业、中立、理性的观点冷静地探讨腐败的成因和治理之道。 腐败，就现象而言，可以说是纷繁复杂，令人眼花缭乱。如何治理腐败，如何发挥包括审计在内的各种反腐防腐制度安排的作用，有必要首先对腐败作一简单的界定和分类。腐败是指权力与金钱之间不合法的交易，可以分成不合法的“金钱主导型”权钱交易和不合法的“权力主导型”权钱交易。有学者对转型期的腐败作了如表1分类：
表1中所列出的八种政治腐败类型，绝没有穷尽政治腐败的全部种类。但林林总总八大类，22小类的腐败，就审计反腐败而言显然很难做到对每类腐败都有效。在上述各种腐败类型中，有些是可以发挥审计的监督职能，运用审计的技术方法，在日常的审计工作中发现腐败线索，查实腐败证据，从而通过审计的发现机制达到预防和查处腐败的目的。而有些则受审计自身能力及工作性质的限制达不到查处和防止腐败的目的。比如说，对于贪污受贿、挪用公款等“谋财型腐败”的犯罪行为，审计在履行常规的审查业务时常常有重大的收获，经常有许多大蛀虫被审计所揪出。而对于像跑官要官、买官卖官的谋权型腐败，贪图美色而滥用权力的谋色型腐败则审计很难奏效。因此，笔者认为审计反腐败有效，但也有限。我们既不能妄自尊大，过分夸大审计在反腐中的职能作用，也不能把审计说得一无是处，被认为是聋子的耳朵——摆设。当前社会各界对“审计风暴”发出的种种质疑之声就是没有正确地认识审计反腐功能的集中表现。 三、创新审计制度，发挥审计的反腐功能 我国现行的审计制度是在改革开放初期的20世纪70年代末、80年代初创建的。先是在20世纪70年代末恢复注册会计师审计制度，到1983年根据新宪法的规定成立了政府审计机关，随后在部门、企事业单位内部设立内部审计机构，形成了政府审计、单位内部审计和民间执业审计共存的审计体系。在论及现行审计制度模式的时候，通常都是以政府审计制度为核心，并且争议也最大。我国现行政府审计制度的主要内容和特点是：国务院和县级以上地方政府设立审计机关，分别在国务院总理和地方各级行政首长的领导下，依法独立开展审计工作，审计机关对本级预算执行情况进行审计监督，受政府委托，每年向本级人大常委会作预算执行和其他财政收支的审计工作报告；审计署在国务院总理领导下主管全国的审计工作，地方各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计领导负责为主；审计机关负责人依照法定程序任免，地方各级审计机关正职和副职负责人的任免，应当事先征求上一级审计机的同意；审计机关履行职责所需的经费，应列入财政预算，由本级人民政府予以保证。上述特征决定了我国政府审计属于行政型审计模式，其独立性和权威性遭到学者们的质疑，成为审计制度改革的焦点。
