军队审计成本的界定 从军队审计成本研究的现状看，有关军队审计成本的定义实际上主要是就审计费用支出的具体内容而言的。地方关于审计项目审计成本的研究虽然以审计项目进行归集，但是由于审计项目的具体内容千差万别（如预算执行审计、经济责任审计、基本建设审计等），无法进行统一的量化。因此，要对军队审计成本进行量化，不但要明确审计费用支出的具体内容，还必须明确军队审计成本的具体归集对象。 在此，我们有必要借鉴一下企业费用的概念。已于2007年1月1日起施行的《企业会计准则》中规定，“费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。而军队审计费用是指军队审计部门和人员在履行审计监督职能过程中的各项支出。根据经费支出内容与具体审计工作的相关程度，军队审计费用可以分为直接审计费用和间接审计费用。 直接审计费用是指与具体审计工作直接相关的各项支出。具体包括：食宿费、差旅费、通讯费、资料费、外部协调费、外勤工作补助以及其他费用（如执行现场审计期间可能发生的医疗费、实行审计项目定额包干管理的节约奖励费等）。虽然从目前军队审计的实际情况看，直接审计费用主要表现为差旅费，并且其中的部分费用如食宿费等实际上是由被审计单位承担，但是笔者相信，随着军队审计事业的进一步发展，这些费用最终将同地方审计部门一样由审计部门自行承担。直接审计费用总是随着审计项目的不同而不同的。 间接审计费用是指虽与具体审计工作没有直接关系，但与整个审计部门和人员相关的各项支出。具体包括：审计部门日常办公杂支费、审计设备设施购置费、教育和培训费、接待费、奖励费以及其他费用（如审计诉讼费、审计赔偿等）。由于军队对人员工资实行统一管理由财务部门直接发放，而将审计部门业务费列入公杂费补充标准（此外还有部分项目经费补助），由审计部门自行掌握，故此处未将军队审计人员工资列入间接审计费用。一般来说，间接审计费用总是相对固定的。 特别需要指出的是，有人认为被审计单位为了配合审计工作通常也会发生一定的支出（目前由被审计单位承担的本应由审计部门自行承担的那部分费用除外），应当列入军队审计费用。但是，按照有关规定接受审计只是被审计单位的工作职责和应尽义务，即使在实际工作中有时可能会发生这部分支出，也应列入该单位工作性支出范围内。 同时，根据新的《企业会计准则》，与生产产品、提供劳务直接相关的企业费用，可归属于产品成本或劳务成本。由此可见，企业的成本计算是针对具体的产品和服务进行的，即核算对象是具体的某种产品或某项劳务。虽然军队审计也提供审计服务，但是审计的本质决定了审计本身并不是以获取经济利益为目的。同时，由于审计成果的多样性，如预算执行审计中的违纪违规金额是用“元”表示，经济责任审计中的违纪违规人员则是用“人”来表示，而军队审计的政治和社会效益则根本无法加以量化，因此我们不能象企业一样，按照单位产品或劳务来进行成本计算（元／个、件、次等），即不能用审计过程中的各种耗费（审计费用）与所取得的审计成果（或审计效益）来计量审计成本。那种认为可以用单位审计成果中所耗费的审计费用来衡量审计成本的高低（即：审计成本＝审计费用／审计成果）的观点，笔者认为是不科学的。 尽管如此，军队审计部门和人员在履行监督职能过程中都需要耗费一定的审计时间（包括现场审计时间和非现场的内勤审计时间），而审计时间易于获取和量化，并且具有充分的客观性和可比性，因此我们可以用单位审计时间的价值（元／小时）来对军队审计成本进行体现并统一加以量化，即：军队审计成本就是指军队审计部门和人员在履行审计监督职能过程中单位审计时间的审计费用额。用公式表示：
我们之所以可以用单位审计时间的价值来表示军队审计成本，是基于这样一种客观现实：通常而言，军队审计部门的主要职责是开展审计业务，每一项具体的审计工作都需要一定的审计时间并耗费相应的审计经费，而审计过程中人力、物力等消耗也都可以用经费支出来体现，审计时间越长，所需经费越多，并且审计经费支出与审计时间总是同方向成倍数变化的。 军队审计成本的计算 一般来说，军队审计成本的计算可以分为三个层次进行：一是审计部门审计成本，主要对审计部门年度审计成本情况进行计算；二是审计项目审计成本，主要针对具体审计项目实施成本计算；三是审计人员审计成本，主要计算不同类别审计人员的审计成本。但是，由于对具体审计人员审计成本的计算要复杂得多，从军队审计发展的现状看，还不具备对其进行具体计算的条件，有待于以后作进一步研究（目前可用军队审计部门人均审计费用加以参考）。所以，军队审计成本的计算主要应当按照审计部门和审计项目两个层次进行。 军队审计成本的计算应当遵循完全成本的原则（军队审计人员工资除外），并按照实际发生的审计经费支出进行计算。现举例说明。 假设某军队审计部门实有审计人员5人，2006年度共安排了2个审计项目，在项目(1)中，审计组成员共计耗费审计时间4000小时（8小时×100工作日×5人），直接支出120000元；在项目(2)中，审计组成员共计耗费审计时间600小时（8小时×25工作日×3人），直接支出15000元。此外，该审计部门当年实际发生其他支出200000元（不含审计人员工资）。 由此可计算出，审计项目(1)的审计成本为：120000元÷4000小时＝30元／小时，审计项目(2)的审计成本为：15000元÷600小时＝25元／小时，该审计部门的审计成本则为：（120000元＋15000元＋200000元）÷（4000小时+600小时）＝72.83元／小时，而该审计部门2006年度人均审计费用则为：（135000元＋200000元）÷5人＝67000元／人。
