内部审计外部化是指企业的审计业务由外部的民间审计组织全部或部分承担，主要有外包与合作两种形式。前者指企业将其内部审计工作全部或大部分外包给外部审计组织，后者指企业在开展内部审计工作时，根据需要借助外部审计的力量，共同完成内部审计工作。支持者认为内部审计外部化的优点主要有提高内部审计的独立性，为企业降低成本，提高和稳定审计质量等。不可否认，内部审计外部化的确有一定的优点，然而，它存在着一些明显的缺陷。本文主要就内部审计外部化的不足进行分析，借以说明企业应认真权衡利弊，结合自身的实际情况做出正确的战略选择。 一、对内部审计外部化的质疑 1.内部审计外部化能否保证提高审计的独立性。审计的独立性受两个因素制约，一是外在形式的独立，即审计人员在经济上、业务上和组织关系上独立于被审计部门；二是实质上的独立性，即审计人员在精神上应保持独立。而实质的独立性恰恰是独立性的核心和关键。从客观上来说，外部咨询单位从事内部审计工作，主要考虑业务量和收入两个主要因素，为了使两者持续上升，他们更多地具有非独立倾向，从而讨好客户，提供不实报告。内部审计人员受企业内部各项管理制度的约束，能否保持精神上的独立性是其工作质量的考核标准，因此，内部审计人员更容易做到精神上的独立。 2.内部审计外部化不一定能为企业节约成本。从短期来看，内部审计外部化能为企业节约成本，主要表现在节约招募、培训费用和维持成本以及软件开发成本等方面。但这只是暂时的表现，从长远来看，企业设置内部审计机构与外聘事务所的成本高低是个动态的过程，是最终博弈的结果。因此，对于内部审计外部化能否为企业节约成本的问题，需要进行深入地分析，以便做出有利于企业长期发展的战略决策。 首先，内部审计外部化会增加机会成本和管理成本。外部审计人员的阶段性服务难以及时获得信息、传递信息和反馈信息，这本身就是内部审计外部化的一种机会成本。另外，内部审计外部化会使内部审计失去灵活性、针对性和及时性的优势。内部审计机构可以根据需要随时提供服务，而外部审计人员却不能长期驻扎在委托单位，只是在接受聘用期间提供临时服务，其服务范围受到了限制，尤其是在发生突发事件时外聘审计机构不可能像内部审计部门那样及时解决问题。 其次，“低价进入式定价策略”不会使企业实现节约成本的目的。“低价进入式定价策略”是会计师事务所为招揽审计业务，在初次与被审计单位签订审计协议时压低审计收费，期望通过较长时期的审计约定来弥补此前的损失的一种定价策略。因此，短期来看，被会计师事务所压低的审计收费远远低于组建一个内部审计部门或维持已有的内部审计部门的正常运转的耗费，给企业的管理者造成一种节约成本的假象。随着服务的多元化发展，非审计服务的收费大大超过了审计服务的收费，企业也就要支付更多的服务费。 3.内部审计外部化不一定能提高审计质量。 首先，内部审计外部化后，企业委托代理关系的链条加长，同样会因为信息不对称而加大逆向选择的机会以及增加道德风险发生的可能。 其次，前面提及的约束条件只是外部环境，要依靠道德来规范，在强大的利益驱动下，道德的力量有时候会变得很微弱。另外，这些约束真正发挥效力的时候是在事后，往往以某种处罚的形式表现出来，其在事中的约束效力如何很难得知，所以根本无法保证审计过程中各个环节的审计质量。事实上，要想从根本上保证审计质量恰恰就得从每个审计项目的各个环节做起，实施全面的质量控制。 再次，外部审计视角上的缺陷和审计范围可能受到的限制都会影响审计质量。外聘会计师事务所的知识结构往往是通用有余、专用不足，处理具体问题时可能只见树木，不见森林，对企业缺乏深入地了解，未必能很好地契合企业实际，从而也很难保证审计质量。 二、内部审计外部化的弊端 1.破坏内部审计职能的整体性。内部审计的评价、监督、咨询的职能是一个相互支持、互为基础的整体，能为企业增加价值的咨询活动是建立在对内部控制的监督和评价的基础之上的，而咨询意见的采纳和顺利实施需要对过程进行监督，并且对绩效和风险进行评价，保证过程能按预期的方向发展。因此，将任何一项职能外部化都不利于内部审计发挥其整体性功能。 2.导致管理当局对内部控制缺乏责任感。内部审计在帮助管理当局改善内部控制中发挥着积极的作用，将其外部化之后，管理当局可能会忽视内部控制制度的建设与完善，不利于内部控制环境的优化，同样也不利于内部控制手段和方法的改进。 3.可能降低企业的竞争优势。这一点可以从两方面来看，一方面，企业缺乏积累知识和创造价值的动力，因为这些专业性的工作完全由外部咨询机构来做，企业只是起到协助的作用，而对内部审计充分发展所需的知识和人才却不予理会；另一方面，要想获得真正有价值的咨询服务，势必会泄露企业部分核心的秘密，这可能影响企业的竞争优势。 4.放弃了内部审计自身的资源优势。内部审计人员熟悉本公司的管理政策、业务程序、经营活动和人事状况，了解企业的组织文化、业务过程和风险控制方面的特点，能更好地提供符合管理当局长期战略和风险特点的咨询服务。而外部咨询机构只能通过一些公开的资料以及通过询问和观察来确定服务的重点。往往由于保密的需要，企业不可能向他们提供完整的资料，这势必影响外部咨询机构的判断和对企业进一步的了解，从而影响咨询服务的质量。
