到目前为止，有关经济责任审计理论方面深入、系统的研究仍然缺乏，尚待深化。本文拟对经济责任审计的定位、作用及其未来发展这三大方面的问题做一些理论上的探讨和思考，以期丰富和充实经济责任审计的理论研究，对推动经济责任审计的健康发展提供一些理论支持。 一、关于经济责任审计的定位问题 （一）经济责任审计独立化是审计产生发展之内在依据（或规律）决定的 1.受托经济责任关系乃经济责任审计产生的首要前提。 审计基本理论认为，受托经济责任（Accountability）乃现代会计、审计之魂（蔡春，2000），受托经济责任关系（Accountability relationship）的存在乃审计产生、发展的首要前提（Cai,1999）， 审计功能存在的首要目标在于促进和保证被审计对象受托经济责任得以全面有效履行的需要。审计学家戴维·费林特（Flint,1988）认为，“作为一种几乎普遍的真理，凡存在审计的地方， 就一定存在一方关系人对另一方或其他关系人负有履行受托经济责任的义务这样一种关系，此种责任义务关系的存在是审计的重要前提，可能还是最重要的前提。”同时，他还认为，“审计是一种保证受托经济责任有效履行的手段，是一种促进受托经济责任得以落实的控制机制。”另一位审计学家汤姆·李（Lee,1988）认为， “要求人们的行为对他人负责是人类活动的一个共同特征，正是这一特征构成从古至今审计功能之基础。在此意义上，审计正是作为强化受托经济责任履行过程之手段而被运用的。” 按照上述观点，经济责任审计的基本理论依据即是特定受托经济责任关系的存在，此种受托经济责任关系更明确指向行为人本人，即依法属于审计机关审计监督对象的国家机关和其他单位的主要负责人。 2.受托经济责任内容和形式与时俱进的创新与发展是经济责任审计独立发展的内在依据。 按照受托经济责任观，受托经济责任内容和形式的发展是审计不断发展与创新的内在依据。受托经济责任即是指受托人按照特定要求或原则经管受托经济资源并报告其经管状况的一种义务。这种特定的要求或原则，是由委托人对受托人提出的，它代表的是委托人对受托人之理想行为所持的期望，反映的是社会的客观需要。而社会客观需要的层次与水平总是不断提高和发展的，因而，受托经济责任的内容与形式自然呈现出不断发展与创新的趋势，也由此推动着现代审计功能的不断拓展与创新，进而产生层出不穷的新的审计种类与形式。在现代经济社会中，受托经济责任关系的普遍性和受托经济责任内容和形式的多样性构成了一幅色彩斑斓的受托经济责任网络图景，与之对应，形成了丰富多彩的现代审计多元体系。当受托经济责任的内容主要是保护委托人的财产不受损害时，就产生了以合法性和真实性为主要目标的财务审计；当公众利益成为政府行为考虑的主要关注点时，便产生了公共受托经济责任，进而推动现代政府审计的形成和发展；当受托经济责任的内容发展到要求一个组织的行为要对谋求经济效益承担责任和对保护环境承担责任时，便产生了绩效审计和环境审计。 在经济转型的中国，为适应建立有中国特色社会主义市场经济体制的需要，当受托经济责任的要求进一步提高到指向受托行为本人和地方党政机关和部门、国家事业单位以及国有和国有控股企业主要负责人，要求其对任职期内本地区、本部门或本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动承担经济责任时，便自然产生了经济责任审计。因此，经济责任审计本身就是基于特定受托经济责任关系，针对特定受托经济责任具体内容而产生的一种新的审计类型或形式，实现经济责任审计独立化具有特殊的意义和价值。 （二）经济责任审计独立化是由其自身具有的独有特征决定的 一种新的审计行为的产生必然是由其自身具有一些独有特征决定的，或换言之，一种审计行为活动能否独立化、能否从一般审计中分野出来形成一种新的、独立的、专门的审计行为活动，关键要看该种审计行为活动是否具有与一般审计（比如财务审计）相比较的明显的特征或特点。 经济责任审计之所以可以独立化，我们认为，正是由于与一般审计，尤其财务审计相比较，它具有的一些显著特征决定的。这些显著特征包括： 1.在审计对象具体内容上，经济责任审计直接针对受托行为人履责情况，而财务审计主要针对财务会计信息资料及有关经济活动。 2.在审计目标上，经济责任审计主要在于鉴证或认证受托行为人应承担的任期目标责任的履行是否符合特定要求或既定要求，而财务审计则主要在于鉴证财务表达的真实性、公允性或可信性。 3.在评价标准上，经济责任审计主要应依据确定受托行为人任期目标责任时所运用的有关原则、方法和制度定，而财务审计一般主要依据公认会计原则、会计准则和有关财经法规制度。 4.在审计方法上，经济责任审计除了可采用财务审计的常规方法外，还应采用个别谈话、访问干部管理部门、专题调查、观察现象、接受举报、案件侦查和复制技术等特殊方法。 5.在审计报告上，经济责任审计在报告的结构、内容、定性措辞和审计意见表达方式等方面均应明显有别于标准的财务审计报告模式。 6.在审计结果处理上，经济责任审计应具有强制性，而财务审计具有可选择性。 （三）经济责任审计独立化是审计产生之历史本原的回归 如果考察中外审计史，我们会惊奇地发现，早期的审计特别是政府审计，主要就是关注于审查、评价官员或受托行为人本人经济责任的履责情况，其审计所运用方式与方法与现在我们开展的经济责任审计俨然相似。因此，我们可以认为，早期的审计在其萌芽之时就已蕴含经济责任审计之意味。对此，我们列举以下权威证据予以证实：
