近几年来，审计机关对政府投资 建设项目的审计监督力度逐步加大， 很多审计机关已将政府投资建设项目 竣工决算纳入了“必审制”，但同时审 计覆盖面与审计力量之间的矛盾也日 益突出，各地审计机关普遍存在人员 短缺的情况。在这种情况下，组织会计 师事务所、工程造价咨询公司等社会 中介机构参与政府投资建设项目的审 计，合理利用和借助社会审计力量是 解决这一矛盾的有效途径。但现行法 规对审计机关组织社会中介机构参与 政府投资建设项目审计的很多具体问 题尚未作出明确的规定，各地审计机 关实际操作中处理方式也不尽一致， 有必要对其中的部分问题进行探讨和 一、组织审计方式。目前审计机 关组织社会机构参与政府投资建设项 目审计主要有以下两种方式：一是审 计项目由审计机关全程组织实施，审 计机关根据工作需要聘请社会中介机 构专业人员参与审计组并完成部分审 计工作，即协审方式。二是审计机关将 全部审计项目或部分独立审计子项目 直接委托给社会中介机构完成，即委 托审计方式。 对于协审方式，有关法规明确规 定“审计机关根据工作需要，可以聘请 具有与审计事项相关专业知识的人员 参加审计工作”、“审计机关实施政府 投资项目审计，遇有审计力量不足或 者相关专业知识局限等情况时，可根 据有关经费预算情况，聘请具有法定 资格的注册会计师或其他具有与审计 事项相关专业知识的人员参加审计。 审计机关应对审计结果的真实性、合 法性负责”。协审方式无疑是符合现行 法规要求的。 对于委托审计，目前这种形式在 部分地区已广泛开展，有些地方审计 机关已制定了委托审计的相关操作制 度，但宪法、审计法及审计署的相关法 规中对此却尚无明确规定。因此，在实际操作中，审计机关委托社会中介机 构参与政府投资建设项目审计时，应 谨慎采用。从行政法律的角度来说，审 计机关委托社会中介机构参与政府投 资建设项目审计时尤其应把握两点： 一是委托审计应在相关法规依据的前 提下才能实施。因为，从行政法律角度 看，委托审计属于行政委托，而行政委 托必须在法律规定可以委托的情况下 才能进行，当然这里的“法律”是指广 义的法律，应该包括宪法、法律、行政 法规、地方性法规和规章，但不应包括 行政机关的临时性的决定、指示和命 令。因此，审计机关要使委托审计合法 化，首先应提请本级政府出台委托审 计的相关规定，否则没有法定依据的 委托审计，就成了一种“自行委托”，是 不合法的，也是无效的；二是委托审计 必须坚持国家审计的基本形式，审计 主体必须是委托审计机关。因为从行 政法角度看，在委托审计方式下，受委 托的社会中介机构并未取得行政主体 资格，而只是取得了行政行为资格，其 审计行为的合法化必须是以委托审计 机关的名义进行为前提的。这也要求 审计机关在委托审计后，必须加强对 受托社会中介机构审计过程和审计结 果质量的监控，否则就会导致行政失 职，而且也会承担很大的审计风险。 二、审计经费保障。目前审计机 关聘请或委托社会中介机构参与政府 投资建设项目的审计经费处理主要有 两种形式：一是将此项审计经费纳入 审计机关的年度费用预算，由财政予 以保障；二是从政府投资建设项目工 程造价核减额中按一定比例提取，列 入政府投资建设项目的工程成本。 对于第一种处理方式，与“审计机 关履行职责所必需的经费，应当列入 财政预算，由本级政府予以保证”的规 定是相一致的。对于第二种处理方式， 直接将审计经费与审计机关的审计成 效挂钩，具有积极意义，但实际操作中 带来的一些具体问题还值得研究。首先，审计机关作为行政部门，不是经营 性经济组织，当按工程造价核减额的 一定比例提取的审计经费不足以支付 社会中介机构的审计费用时，相应的 审计经费缺口其自身难以解决。其次， 审计机关作为行政部门，无法向建设 单位提供聘请或委托社会中介机构参 与政府投资建设项目审计发生的审计 费用的有效凭证，建设单位将此项费 用列入工程成本缺乏有效依据。 三、审计资料的归档。社会中介 机构参与政府投资建设项目的审计方 式不同，其审计过程中形成的审计资 料归档也有所不同。 在协审方式下，社会中介机构人 员直接编入审计机关派出的审计组， 其形成的审计资料毫无疑问应在审计 工作结束后移交审计机关归档。 在委托审计方式下，审计机关对 受委托社会中介机构审计档案的处理 存在两种方式：一种做法是审计机关 要求受委托的社会中介机构在审计结 束后，将审计项目的审计资料整理后， 交委托审计机关立卷归档；另一种做 法是审计机关不要求受委托社会中介
