会计师事务所聘任新模式：审计银行制

      现行的会计师事务所聘任模式有三种：定期聘任制、定期轮换制和自主聘任制，这三种聘任模式都有各自的缺陷。定期聘任制下，会计师事务所在期满时为争取续聘，可能导致审计报告不能完全真实地反映企业状况。定期轮换制下，企业在期满后一般要更换会计师事务所，由于双方需就审计收费等问题进行谈判以及新会计师事务所对企业不甚了解，会导致交易成本和审计成本上升，即使以轮换合伙人的方式进行变通，对小规模的会计师事务所而言，由于合伙人的数量极少，强制性的轮换将导致他们永久性地失去客户，不利于小规模会计师事务所的发展。自主聘任模式下，由于上市公司所有者缺位和内部人控制现象严重，管理层事实上对会计师事务所的聘任拥有决定权，导致企业管理当局购买审计意见行为的发生，这对会计师事务所的健康成长、会计报表使用者的投资决策和企业自身的长远发展都是不利的。总之，现行的三种会计师事务所聘任模式均无法彻底改善会计师事务所在企业和会计报表使用者之间所处的尴尬境地。为解决这一问题，笔者提出构建审计银行制的会计师事务所聘任新模式。

      

      该模式由会计师事务所、企业和审计银行三方构成。会计师事务所实行评级制度，将审计收入与审计的正确性联系起来。企业采取支付行业平均审计费用的方法，通过质量权衡的手段，在高审计质量和高审计错误率之间进行抉择。审计银行扮演中介的角色，向企业收取审计费用，支付给会计师事务所。该模式旨在解决目前影响注册会计师独立性的两大根本问题：企业对解聘权的拥有与否和审计收费金额的确定。

      一、解聘权的拥有与否

      现行的三种会计师事务所聘任模式，关注的焦点在于无论聘任期的长短，解聘权都归属于企业。而从现实来看，正是由于在定期聘任制和自主聘任制两种聘任模式下，企业掌握了解聘权，使得注册会计师为争取续聘丧失了独立性，影响审计报告的质量。因此，解聘权只有在不影响注册会计师独立性的条件下才应归属于企业，即只有当会计师事务所出具无保留意见的审计报告时，企业才拥有解聘权。

      

      由于保留意见、否定意见和无法表示意见的审计报告都在不同程度上对企业的会计报表给予负面的评价，对企业不利，企业管理层很可能为此解聘现任的会计师事务所。从会计师事务所的角度看，如出具上述三种审计报告无疑将减少自己的审计收入。此时，审计的独立性面临挑战。当会计师事务所出具负面意见的审计报告时，如果企业无权解聘，注册会计师就不必担心审计收入的损失问题，能客观地对企业的会计报表给予评价。而出具无保留意见的审计报告时，由于对企业有利，除非企业管理层对现任的会计师事务所的工作不满意，否则一般不会解聘该会计师事务所。

      解聘权拥有与否可能遭到两种质疑：一是企业会不会出于报复心理，在曾经发表负面意见的会计师事务所出具无保留意见的审计报告当年解聘该会计师事务所；二是会计师事务所会不会为留住客户，始终不发表无保留意见。两者的答案均是否定的。

      针对第一种质疑，如果企业因报复心理而解聘现任的会计师事务所，那么之后聘任的会计师事务所可能与原先的会计师事务所扮演相同的角色，又由于新聘任的会计师事务所对企业不够了解，导致审计成本上升、效率下降，这是企业所不愿接受的。所以，企业一般不会因为会计师事务所曾发表过负面意见，而在其发表无保留意见时解聘该会计师事务所。

      针对第二种质疑，首先，应充分信任注册会计师的职业道德和专业水平，不会受利益驱使而出具失实的审计报告。其次，企业管理层也不会容许会计师事务所低估自己的经营绩效。虽然此时企业不拥有解聘权，但仍拥有诉讼的权力。一旦企业进行诉讼，会计师事务所将遭受两方面的损失：一是直接、有形的损失，即会计师事务所将承担庭外和解费或败诉时的赔偿费用；二是间接、无形的损失，即会计师事务所的声誉将受到影响，失去大批潜在的客户。所以，会计师事务所不会始终发表负面的审计意见来留住现有的客户。

      二、审计收入的确定——会计师事务所角度

      除了解聘权的归属之外，审计收入的多少也是制约会计师事务所客观地出具审计报告的重要因素。即使企业在会计师事务所发表保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告时，无权进行解聘，企业仍能通过压低审计收费的方式，从一定程度上影响注册会计师审计的独立性。所以，如果能制定出统一、规范的审计收费制度，就能消除企业在审计收费方面对会计师事务所施加的压力。

      从会计师事务所的竞争角度看，制定统一、规范的审计收费制度也是十分必要的。良性的价格竞争能促进会计师事务所自身的改善和发展，而恶性的价格竞争将带来严重的负面效应：对会计师事务所而言，将直接导致审计收入的下降；对企业而言，审计价格的下降可能导致审计质量的下降；对会计报表使用者而言，审计质量的下降将导致报表可信度的下降，最终可能使投资者蒙受巨大的投资损失。可见，恶性的价格竞争对会计师事务所和企业的发展以及会计报表使用者而言，都是不利的。

      所以，审计收费金额的确定应有统一的标准。在此，笔者提出会计师事务所评级制度。会计师事务所评级制度，是指根据会计师事务所审计的正确性评定该会计师事务所的等级，审计收入的金额根据会计师事务所的等级确定。