一、高等教育人才培养成本构成 从理论上说，人才培养成本是指培养每一名大学生所耗费的按权责发生制归集的全部费用，即大学生在大学阶段的成本。而高等教育人才培养成本主要由两大成本构成：一是教育有形成本，又称教育社会直接成本和个人直接成本，即可以用货币计量和表现的耗费。有形成本又可分为教育社会成本和教育个人成本。教育社会成本指国家或社会直接承担的教育费用，通常由国家在一定时期内（一般按年度计算）拨给教育部门的全部费用构成，在我国主要指教育事业费和教育基本建设费。教育个人成本是指学生或家庭直接负担的教育费用，包括学杂费、宿费、教材资料费、交通费、生活费等。二是教育无形成本，又称教育社会间接成本和个人间接成本，指学生在校期间由于求学而引起的机会成本。对于社会来说，无形成本是指教育活动所占用的人力、物力、财力不能用于生产而使社会少创造的价值。对个人来说，是指大学生因在校学习期间而放弃的就业收入。 二、人才培养成本审计核算方法及其程序 人才培养成本核算方法的选择，首先，要解决“收付实现制”与“权责发生制”如何协调的问题。国家财政拨款是我国教育经费的主要来源，教育事业费的支出具有有形的消费、潜在的生产，或今天的消费、明天的生产两重性的特点，这对人才培养成本审计核算方法的选择就提出了两方面的要求：一方面要求对人才培养成本审计的核算方法选择“收付实现制”，反映和监督社会再生产过程中分配领域里国家预算资金的运动，据以检查国家预算中有关教育经费的执行情况，但这种核算制度不要求也不可能进行成本核算；另一方面，从教育是一种广义的生产活动这一角度出发，又要求对人才培养成本审计的核算方法选择“权责发生制”，反映和监督社会再生产过程中劳动力生产领域的资金运动，尤其是资金耗费情况，因为这种核算制度能够严格划清经费的发生和受益期间受益者所负担的费用。然而，如何采用现行的“收付实现制”与“权责发生制”相结合的“双轨制”进行人才培养成本审计呢？笔者认为，可采用以下方法来进行。即总账科目按现行制度，另增设“待摊费用”、“预提费用”、“累计折旧”三个明细科目。平时按“权责发生制”组织明细分类核算，期末根据“收付实现制”的原则，通过编制调整表进行必要的账户调整，使月末、年末总账和各个明细账在现行制度下保持一致。 其次，是人才培养成本归集和分配间接费用的问题。人才培养成本审计可采用类似责任会计的方法，先将费用按部门进行归集，各分院、系、所、处，不同专业等只计算其可控成本。在此基础上，再计算专科生、本科生、研究生等不同层次和不同类别的学生成本，即分别计算出每类学生的责任成本。这种方法虽然较为复杂，但采用这种方法进行人才培养成本审计实用性很强。 三、人才培养成本审计程序 首先，要确定成本审计的对象。我们主张分别按不同专业、类别、层次的学生作为成本审计的对象，并编制成本计算单，据以全面反映本院校各部门、各类学生的人才培养总成本和单位成本。这样不仅可以比较实际地反映学生的培养成本，而且也可以使教育计划与现行制度形成一致。 其次，要明确人才培养成本审计的计算周期。现行会计制度规定按元月１日至１２月３１日划分，因此，人才培养成本审计的计算周期可以以学年作为一个周期，即自９月１日起至次年的８月３１日止，也可以以各届毕业生的培养周期作为人才培养成本核算周期。这样，人才培养成本核算编报和其他财务编报要分别进行。 再次，要确定人才培养成本审计的项目。在审计过程中应尽可能按高校现行的“收付实现制”的要求设置人才培养成本的审计项目。如果按照“权责发生制”设置人才培养成本审计项目，应将高校现行会计制度中的“设备购置费”科目剔除，增设“累计折旧”科目，“社会保障费”（指离退休人员费用）、业务招待费因与学生成本无关也不列入。同时，还应考虑预算外收入在抵冲教育经费中与学生成本相关的费用。这样，人才培养成本审计可按１．基本工资；２．补助工资；３．其他工资；４．职工福利费；５．助学金；６．公务费；７．业务费；８．修缮费；９．其他费用；１０．累计折旧；１１．待摊费用；１２．预提费用项目来设置。 最后，做好教育费用的归集和分配。审计人员在审计时，对教育费用的处理要划清两个界限。一是划清应计入人才培养成本和不应计入人才培养成本的费用界限；二是划清各成本计算期的费用界限。根据“权责发生制”原则，应计入人才培养成本的费用还应划分由本期成本负担和不应由本期成本负担的费用两类。 依据上述划分，审计人员可以参照企业部门管理生产产品的方式对高校各部门进行分配。处于第一线直接从事教师活动的教学和教学辅助人员可划为基本生产；后勤部门的工勤人员可划分为辅助生产；校部党务、行政管理人员可划分为企业管理部门。通过三大块的划分，在现行制度下审计人员在实施人才培养成本审计时可选择下列程序完成。 程序一 教学活动中各项费用发生后，先按用途和地点，分别归集于校部管理、后勤部门和各系各专业项下。 程序二 分配管理部门的费用。管理部门发生的费用属于全校性共同费用，分配时先按教学、科研工作量比例，把应由教学与科研负担的管理费分开，对应由教学部门负担的管理费用再按全年大学生平均人数的比例分配，计入各专业成本。
