利用会计报表识别会计舞弊的审计技巧

      一、会计报表整体逻辑分析

      会计报表各个项目之间因为经济业务关联关系和会计复式记账的原因而出现特定的对应关系，主要有：资产负债表、损益表、利润分配表表间勾稽关系，主营业务收入与主营业务税金，利润总额与所得税，财务费用（特别是利息支出）与长、短期借款，成本中列支折旧与固定资产原值等。通过对上述对应关系的分析，发现异常现象，经过详细审计，查出会计舞弊行为。例如，某公司资产负债表反映，未分配利润增加３６２３万元，而损益表反映当期净利润仅６８万元；一般情况下，未分配利润增加数应当小于或等于净利润，很显然，该公司的利润分配情况存在矛盾。通过对未分配利润科目的详细审计发现，该公司将下属子公司上缴的利润３５５５万元直接记入未分配利润科目，而未通过投资收益科目核算，由于下属子公司为高新技术企业，执行企业所得税优惠税率１８％，而该公司企业所得税税率为３３％，导致漏税５３３．２５万元[３５５５×（３３％－１８％）]。

      二、销售毛利率分析

      销售毛利率是毛利占销售收入的百分比，其中毛利是销售收入与销售成本的差。其计算公式如下：

      销售毛利率＝[（主营业务收入－主营业务成本）÷主营业务收入]×１００％

      我们可以对该指标分三个层次进行分析：首先，将总销售毛利率与历史数据比较；其次，按主营业务种类分别计算其销售毛利率，并与历史数据、行业水平或经验值比较；最后，逐月计算单个主营业务销售毛利率，分析其合理性、均衡性，从中发现异常，确定审计重点。

      例如，某大型综合性公司，主营业务主要有：商品贸易、运输、高科技，其２００２年度主营业务收入、成本情况如下表：（单位：万元）

      首先，计算其总销售毛利率为９．５５％，比上年同期增加２．１２％，审计人员经过分析认为，该公司经济业务以商品贸易为主，基本面与上年相比没有大的变化，而销售毛利率大幅增长，不太合理，应保持相对谨慎，重点关注，作进一步分析。随后，按主营业务种类计算销售毛利率，经过分类计算结果如下：商品贸易７．８５％、运输２９．６３％、高科技３０％，根据经验判断，该公司运输业和高科技产业的销售毛利率比较正常，并和上年相比变化不大；而商品贸易业销售毛利率异常，因为该公司商品贸易主要是代理销售钢材，此业务营业收入大，但由于市场竞争激烈，因此销售毛利率普遍偏低，根据行业水平和历年审计经验判断，在５％左右较正常，而该公司销售毛利率达７．８５％，很难令人信服。审计人员将商品贸易业作为审计重点，逐月计算其销售毛利率，对其进行重点分析，计算结果为：６月、１１月销售毛利率分别达１７．０５％、２０．６５％，而其余月份均为５％上下浮动，因公司商品贸易品种单一，销售毛利率较稳定，６月、１１月份的销售毛利率异常，遂将６月、１１月商品销售收入、支出确定为审计重点，进行详细审计。审计结果表明，该公司为完成上级下达的经营目标，分别在６月、１１月虚增了主营业务收入４００万元、６００万元。

      三、应收账款周转率分析

      应收账款周转率是一定时期内主营业务收入净额与平均应收账款余额的比值。其计算公式如下：

      应收账款周转率＝主营业务收入净额÷平均应收账款余额×１００％

      该指标过低，说明平均应收账款余额相对主营业务收入净额而言，相对数额较大，有可能是通过关联交易虚假销售收入，相应产生的虚假应收账款；过高，说明平均应收账款余额相对主营业务收入净额而言，相对数额较小，有可能是恶意虚构销售收入，这部分销售收入并未产生正常的应收账款。

      四、投资收益比率分析

      投资收益比率是投资收益占长期投资的百分比。其计算公式如下：

      投资收益比率＝投资收益÷对外投资总额×１００％

      在分析此指标时，应注意将长期债权投资和长期股权投资收益比率分别计算。在分析长期债权投资收益比率时，由于长期债权投资的投资收益比较固定，可将长期债权投资的投资收益比率和债券的票面利率比较，如果投资收益比率高出票面利率，有可能是多计了投资收益；反之，则可能是少计了投资收益。在分析长期股权投资收益比率时，应对照所投资的企业行业背景和历年取得的投资收益情况，进行分析判断。