在政府作为委托人的审计关系下，更有效的制度是建立抽样审计制度，现时辅助以财务报告认证制度。 （一）抽样审计制度 现行的审计制度是在股东大会作为委托人的审计关系下建立起来的，但为了保护潜在投资者（公众）的利益，法律又强制企业必须接受审计。因此，所有上市企业和其他符合条件的企业都要聘请注册会计师进行审计。从信息理论的角度看，审计是对会计信息的检查，那么这种所有企业都接受审计的检查方法是一种全面检查。全面审计是以股东大会充当委托人为基础（事实上管理层充当委托人），并由企业支付审计费（无论是股东负担还是管理层负担）。在政府充当审计委托人的情况下，应当放弃全面审计。 １．原因分析。（１）全面审计淡化了会计责任。企业管理当局应对财务报告的质量负责，这一责任可以称之为会计责任。全面审计在一定程度上淡化了会计责任，有关审计动因理论中的保险论正说明了这个问题。保险论把审计行为视为保险行为，所支付的审计费用等同于支付的保险费，从而达到风险分担的目的。因为所有的财务报告都经过了审计，所以出现虚假财务报告自然有审计方面的责任。从虚假财务报告的受害者角度来看，他们可以从提供虚假财务报告的企业和承担审计的事务所那里同时获得赔偿；从出具虚假财务报告的企业角度来看，本应由其独自承担的会计责任分成了两种责任：一是企业出具的虚假财务报告的会计责任，二是注册会计师未能查出虚假财务报告的审计责任。审计责任是否像法律规定的那样并未减少企业的会计责任？从民事赔偿看，受害者获得的赔偿应等于他的损失。假设受害者因虚假财务报告损失１００万，如赔偿全部由企业承担，企业应赔付１００万，现在赔偿由企业和审计师共同承担，企业的赔偿额将低于１００万。 无论责任的分摊是否会降低主过错方的责任，但至少会降低他的责任意识，企业可能认为应该由注册会计师来提高财务报告的质量。在此情况下，管理当局尽可以按照自己的意愿编制财务报告，如果问题被注册会计师发现，他再进行修改；如果问题没有被注册会计师发现，正合他的意愿，事后一旦被查处，“已经过审计”便成了减轻责任的理由。 （２）全面审计存在较低的经济效益。全面审计要求所有的企业都接受审计，使社会总的审计支出变大。据统计，随机抽取的２００２年披露审计费用的１１４个Ａ股上市公司共支付审计费和相关差旅费等１５７５７２．５１万元。２００１年我国Ａ股上市公司共有１１００多家，据此可以估计用于Ａ股上市公司的审计费用约为１５亿元。如果加上所有国有企业的审计费，企业进行社会审计的支出额是巨大的。巨额的审计总支出却未必能达到预期的目的，因为平均到每一家企业，其审计支出又较低。据统计，２００２年明确披露审计费用的２８４家Ａ股上市公司，其年报审计费用平均为３６万元，其中支付最少的为１３万元，最多的为１０５万元。有１８６家公司支付的审计费用在２０～４０万元之间，占整个样本的６５％，每万元资产的审计费为２．２５元。平均审计费用较低的原因，一是企业管理当局作为事实上的审计委托人，缺乏聘请审计的主动性，只是迫于法律和监管的强制要求，他们自然要以最低的代价应付这项任务；二是注册会计师行业的竞争使很多事务所以低价揽客。较低的平均收费使审计流于形式，一方面，基于成本与收入的考虑，注册会计师不会以正常程序实施审计，导致审计质量低下；另一方面，事务所极力拓展非审计服务，以非审计服务支撑审计服务。事务所的优秀人员被派到了非审计服务上，从事审计服务的多是新手，这更加剧了审计的低质量。 ２．制度设计。财务报告是证券市场上的重要信息，保证信息的质量是有关市场监管部门的职责之一。如前所述，因为实施全面审计存在诸多问题，可以考虑建立由证券市场监管部门实施的抽样审计制度。①组织实施。由证监会组织审计、会计等专业人员，在所有公司发布完年度财务报告后，根据随机抽样原则抽取一定比例的财务报告实施审计。②人员构成。人员可为临时兼职人员，主要从对企业财务报告负有一定监管责任的部门（如财政、审计、交易所等）和其他专业组织（如高等学校及研究机构等）抽取。③样本确定。除根据随机抽样确定一定数量的待审计公司外，还应根据举报、财务报告异常等情况对抽样样本进行调整。④经费来源。由国家财政拨付。抽样审计支出远远少于现行全面审计支出，且参与审计人员为临时和兼职，只领取少量补贴（车马费）。 财务报告的质量由企业负责，企业应承担一切因失实财务报告导致的责任，抽样审计的目的是对财务报告质量的监督。因此，加强对违规企业的处罚力度是保证抽样审计有效发挥作用的关键。 （二）财务报告认证制度 １．认证制度。根据产品质量认证的定义，产品质量认证制度是指依据产品质量标准和相应技术要求，由企业自愿提出申请，经认证机构确认并通过颁发认证证书和认证标志来证明某一产品符合相应标准和相应技术要求的制度。认证制度的特点是遵循自愿原则，其目的是促使企业自觉提高产品质量。 为促进企业自觉提高财务报告的质量，可以建立财务报告认证制度。成立财务报告认证委员会，企业自愿提出申请，交纳认证费用，由认证委员会对其财务报告进行鉴定。如果符合标准，则颁发认证证书，不符合标准，则不予认证。 ２．原因分析。认证制度是与抽样审计制度密切结合，共同发挥作用的制度。抽样审计是一种强制检查制度，企业必须接受，但因为范围的局限，不能对所有企业实施审计，而那些出具了真实财务报告的企业可能需要得到认可，以促进企业自觉提高财务报告质量。因此，对财务报告实施认证制度成为必要。同时，认证制度解决了现行审计制度存在的矛盾。现行审计制度的矛盾主要表现在两个方面：（１）管理当局方面。管理当局作为审计的委托人，当其出具了失实财务报告后，他不希望失实财务报告被查出，但他又必须聘请注册会计师进行审计。公正的审计极有可能发现财务报告的问题，这一矛盾的解决就是管理当局采取某些手段（如与注册会计师合谋）使审计偏离公正的方向，让审计人员出具对管理当局有利的审计报告。
