一、发函客户的确定 由于当今企业规模的不断扩大，企业组织机构的日趋复杂，审计人员对应收帐款的审计普遍实行抽样审计。因此，对其函证首先必须根据重要性的原则和审计抽样技术来确定发函的客户。而发函客户的确定又主要围绕审计样本量与发函客户的类型两方面内容来确定。 一审计样本量的确定。主要取决于被审客户的内部控制制度、应收帐款明细帐户数量、应收帐款占资产的比重等因素。通常情况下，内部控制制度越弱，应收帐款明细帐户数量越多，应收帐款占资产的比重越大，抽取的样本量就越大。反之，抽取的样本量就越少。但对于应收帐款的内部控制制度的评价，除了执行现行审计工作底稿中的“内部控制制度调查问卷”外，还应注意以下几个问题的调查： 1.被审单位对于与其有业务往来的新客户有否进行专门的信用调查，并进行信用等级的划分；对于老客户有否根据其以往付款的表现进行赊帐等级的划分。 2.被审单位有否根据以上的信用等级划分确定相应的赊销额度；同时，对赊销金额过大，信用表现欠良好的客户有否采取资产抵押、担保等措施。 3.被审单位有否规定要定期编制应收帐款帐龄分析表，并根据帐龄情况采取有计划的催收。 若被审单位应收帐款的内部控制制度包含了这些问题的设置，并对其内部控制制度进行了很好的执行，那么其应收帐款变现的可能性是非常大的，对其样本量的确定就应在利用抽样技术确定的样本量基础上适当缩小。反之，则应在利用抽样技术确定的样本量基础上适当扩充。 二发函客户类型的确定。通常情况下，应收帐款函证的主要类型可选择以下几种： 1应收帐款余额较大的债务人。 2应收帐款余额几年都未涉及任何增减变化的债务人。 3特殊的应收帐款债务人。即审计人员根据经验和常识，凭着职业的谨慎对某些债务人的真实性持有怀疑的。如根据企业间的经营范围、行业性质初步判断债务人是不可能与被审单位发生业务往来关系的；或根据债务人与被审单位的路途距离、购销环境等初步判断他们之间不可能发生债权债务关系的。 4以往函证未回复的债务人。 二、函证方式的慎重选择 应收帐款函证方式有肯定式和否定式两种，并且这两种方式都各有特点。在审计中，审计人员在选择上往往只根据审计成本与风险来选择。审计人员对否定式函证的选择要特别谨慎。在美国否定式函证一般只能用于应收帐款固有风险和控制风险估计较小、金额较小、而且有理由相信债务人可能会给予确认、答复的帐户函证上；肯定式函证则用于应收帐款金额较大的债务人，或有理由相信债务人对函证将不予合理考虑的帐户函证上。在我国函证方式的选择则没明确规定，因此，审计人员更要慎重选择。根据上述函证客户的类型，美国函证方式的规定条件及我国目前会计信息失真较严重的情况，对应收帐款的函证方式应绝大多数样本采用肯定式，少数样本采用否定式较为合理、稳健。同时，为了防止一次债务人在没有确认应收帐款余额正确的前提下就盖章回答“余额正确”的征询函寄回，还可以采用余额空白格式BLANKFORM的征询函，来督促债务人认真负责地进行征询函的回复。 三、征询函回复情况的分析 一征询函的回复。在我国审计人员对应收帐款的询证都是查询应收帐款债务人所欠的总余额，因此，有些被询证的债务人根本没有核实，就答复“余额正确”。故审计人员对这些答复正确的征询函不能全盘肯定，应适当抽取被审单位相应的原始凭证，核实其正确性。对于询证函的答复若是“余额有误”，并列出差异数额的，审计人员则应着重鉴别其差异是时间差异、记帐错误还是被审单位舞弊造成，分析各种差异类型占应收帐款余额的比重，从而判断原先对被审单位内部控制的评价是否正确，以决定后续审计程序的恰当进行。 二征询函的退回。更应引起审计人员足够的重视和警惕。因为退回的征询函有可能表明债务人已搬迁，更有可能少数债务人是虚设的。当然，即使这部分债务人是存在的，大量此类应收帐款帐户余额的存在，也暗示着被审单位帐款收回的可能性有严重的问题。因此，对退回的征询函决不能置若罔闻，尤其是欠款大户，审计人员应查询独立于客户之外的其他机构，以验证债务人的地址及是否确有其人，并核实其帐款是否存在、数额是否正确。 三征询函的未回复。众所周知，肯定式的函证未回复，审计人员可再次甚至三次发函，若仍未答复，审计人员则可采用替代审计程序。但在使用替代审计程序时要注意以下几点： 1.审查函证日之后的帐款收入，若检查日记帐和销售帐后发现有收到相关债务人的付款记录，审计人员还要仔细审查收款的原始凭证与有关的文件是否相一致；即银行结算凭证上的用途及汇款单位或背书人等情况是否与销售合同及相关文件相符，是否有伪造现象的端倪。因为有些被单位知道审计人员对某个债务人进行追踪函证，而这个债务人正好是被审单位虚设的，为了转移审计人员的目标，故意使用其他手段告知这个债务人帐款已收到。若审计人员疏忽对收款的原始凭证及相关文件的相符性进行检查，这笔虚设的应收帐款就会被蒙混过关。 2.审查函证日之后的帐款收入，若检查日记帐后发现无收到相关债务人的付款记录，审计人员更要仔细地审查函证单位上每笔业务的销售合同、订货单、销售发票副本及货运文件。对这些凭证的审查重点在于审查已入帐的赊销总额中有否包含寄销，已安排好的货运有否有中止的情况出现等。因为有很多外贸产品，销售合同、订单、货运文件等符合销售实现条件，但因产品质量、时间问题，到达国外变成寄销了。还有一些原先已安排好外运的产品因报关、商检等原因并没销出而是被滞留在货运码头。因此，对这些产品的情况要特别注意其会计的核算，验证应收帐款数额的正确性。
