一、引言 不确定性披露是会计准则理论和实务中的重要问题，会计准则制定机构对此付出了大量努力。近年来，随着商业环境中各类不确定性对企业经营活动影响的日益加深，财务报告在及时、充分反映这些不确定性所带来的潜在财务影响方面面临着持续挑战(曹雅丽等，2025)。这一点在国际会计准则理事会(IASB)于2021年组织的第三次议程咨询中得到了充分体现，反馈意见普遍指出，当前企业间针对不确定性的信息披露缺乏可比性，质量参差不齐，难以真实、公允地反映其对企业财务状况的影响。 在此背景下，IASB持续推动将重大不确定性因素纳入财务报告框架(黄世忠和叶丰滢，2023)。例如，针对日益受到关注的气候议题，2019年11月，IASB理事安德森(Anderson)发表《国际财务报告准则与气候相关披露》一文，强调国际财务报告准则(IFRS)虽未直接提及气候变化，但其原则导向实质上要求企业在编制财务报表时，必须充分考虑气候相关风险(Nick Anderson，2019)。随后，IASB于2020年11月发布教育材料《气候相关事项对财务报表的影响》，系统阐述了在IFRS中应如何识别和披露气候风险所带来的财务影响。为持续强化对实务的指引，IASB于2023年7月更新并重新发布《气候相关事项对财务报表的影响》。 然而，尽管IASB持续完善相关指引，企业在实际披露中仍面临显著挑战。为回应现实需求并提供更具操作性的实务指导，IASB于2025年11月28日正式发布《财务报表不确定性披露——示例说明》(Disclosures about Uncertainties in the Financial Statements—Illustrative examples)(以下简称《示例文件》)。该文件旨在通过具体示例，说明企业如何应用现有国际财务报告准则要求来披露财务报表中的不确定性影响。示例以气候相关情景作为主要案例，其揭示的原则与方法广泛适用于各类不确定性。 《示例文件》包含六项示例，对应《国际财务报告准则第7号——金融工具：披露》(IFRS 7)、《国际财务报告准则第18号——财务报表中的列报与披露》(IFRS 18)、《国际会计准则第1号——财务报表列报》(IAS 1)、《国际会计准则第8号——财务报表编制基础》(IAS 8)、《国际会计准则第36号——资产减值》(IAS 36)及《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》(IAS 37)中的相关披露要求。该文件除包含示例本身外，也涉及对原有准则指南、示例及结论基础的相应修订与澄清。本文以《示例文件》为核心，剖析示例内容，为企业提升财务报表相关不确定性的披露质量提供参考。该文件从颁布之日起立即生效。 二、核心问题与对应示例 本文基于对《示例文件》制定背景及其内容的系统分析，提炼出企业在应对财务报表不确定性披露时普遍面临的四类核心挑战： 1.重要性判断缺乏明确标准； 2.不确定性相关的假设披露不够充分； 3.特定风险的识别与披露不足； 4.信息分类列报未反映相关不确定性的影响。 为系统回应上述挑战，IASB在《示例文件》中发布了六个具有针对性的示例。这些示例虽选取气候相关情景作为具体说明场景，但其根本目的在于阐释具有普遍适用性的披露原则。各示例与核心挑战的对应关系明确如下： 首先，围绕重要性判断问题，IASB发布了示例1(涉及IAS 1和IFRS 18)，指导企业如何识别对财务报表具有实质性影响的气候相关事项，强调需结合定量与定性因素进行综合判断，并充分解释判断依据与不确定性来源。 其次，围绕假设披露问题，IASB发布了示例2(涉及IAS 36)和示例3(涉及IAS 1、IFRS 18和IAS 8)，示例2指导企业如何将气候相关假设纳入资产减值测试过程，示例3则要求企业识别并披露对未来财务报表可能产生重大影响的关键气候相关假设。 第三，围绕特定风险披露问题，IASB发布了示例4(涉及IFRS 7)与示例5(涉及IAS 37)，示例4以金融业为例，指导企业如何披露气候相关不确定性对金融工具预期信用损失的影响及相应风险管理策略。示例5则以石油化工行业为例，说明应如何披露因政策转向或资产提前退役所引发的环境恢复义务等关键假设。 第四，围绕信息分类列报问题，IASB发布了示例6(涉及IFRS 18)，指导企业如何依据气候风险差异性特征对报表项目进行分类列报。 上述四个核心问题与六个示例之间的对应关系如图1所示。 三、核心问题一：重要性判断 (一)示例解析 《示例文件》通过示例1，阐释了企业应如何进行气候相关不确定性信息的重要性判断。以下针对该示例中的两个不同情景进行具体分析。 1.示例1——情景1(导致补充披露) (1)案例背景。案例企业为一家资本密集型制造企业，其所在司法管辖区已出台多项气候相关政策，致使企业经营面临显著的转型风险。为应对此类风险，企业制定了为期十年的气候转型计划，明确了包括投资高效能源技术、调整原材料与生产工艺在内的具体减排举措。 (2)解析：重要性判断。案例企业在判断是否披露气候转型计划信息时，主要进行以下两方面分析：
