相关性是指单位提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对单位过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测；真实性是指单位应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。在实际工作中，影响会计信息真实性的因素有三个方面，一是单位财务造假；二是单位未能按照准则制度的规定进行填报；三是现行准则制度规定不合理。相关性与真实性从不同角度对会计信息质量提出了明确的要求，是会计信息质量评价的重要方面。但在实务处理中，二者谁更重要呢?笔者认为，相关性与真实性都非常重要，不可偏颇，它们之间是共融关系而不是互斥关系。但笔者在研究中发现，部分会计准则对会计要素确认和计量的规定，虽然满足了相关性的要求，却损伤了真实性，二者呈现为互斥关系而不是共融关系，最终导致会计信息质量不高，直接或间接影响了企业或投资者决策。为此，本文拟从相关性角度出发，以土地使用权和长期股权投资为例，深入分析了它们会计确认和计量存在的问题，并提出了会计准则修订的建议，以引起业界的关注，使会计准则更为完善、会计信息质量更高。 一、现行相关会计准则存在的问题 (一)土地使用权 取得土地使用权是建造房屋的前提条件。从决策者角度看，投资性房地产、商品化住宅和生产销售商品是不同的业务项目，需要分别计算成本，因此与投资性房地产、商品化住宅相关的土地使用权应分别计入各自成本。但是与自用相关的土地资源，用途比较复杂，如建造生产用房、管理用房、仓库用房、生活用房以及绿化、交通等等。从领导决策角度看，他们只关注房屋的建造成本而忽略了土地使用权成本。2020年12月发布的《〈企业会计准则第17号——借款费用〉实施问答》明确指出：土地使用权用于建造商品房时，其成本应当计入商品房支出，并以包括土地使用权在内的建造成本为基础，确定应予资本化的借款费用；企业取得的土地使用权用于自行开发建造厂房等建筑物时，土地使用权与建筑物应当分别进行会计处理，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算成本，而是作为无形资产进行会计处理。虽然《企业会计准则第3号——投资性房地产》没有明确指出土地使用权的支出计入投资性房地产成本，但是注册会计师考试教材和中级会计职称考试教材均明确要求计入成本。笔者认为，这些规定表明，相关性在资产的确认计量上得到了充分的体现，但这种体现却引发了新的问题。 1.财务报告无法呈现完整可靠的土地使用权信息。真实性是指单位提供的会计信息与实际发生的业务相符。真实性的标准应该包括完整和可靠两个方面，完整性强调信息提供的全面性和集中性，要求相同信息不得分散在不同地方进行披露，从而方便财务报告使用者的查阅和利用；可靠性强调提供的信息必须与实际发生的业务相符。那么企业的土地使用权信息在财务报告上是不是集中在一个栏目反映了呢?实际上，在现行准则制度下，企业拥有或控制的土地使用权分别反映在财务报告“无形资产”“存货”和“投资性房地产”三个项目。这种处理方法虽然满足了投资性房地产等项目的相关性要求，但无法体现真实性要求中的完整性，而且这种分散反映的现状与很多使用者通过财务报告“无形资产”栏来了解土地使用权信息的思维习惯相违背，同时各单位财务报告的附注也未必进行了详细的披露，从而使得财务报告使用者难以全面可靠地掌握单位实际拥有或控制的土地使用权信息，最终导致会计信息的真实性与相关性呈现互斥关系而不是共融关系。 2.财务信息不符合明晰性和可比性要求。明晰性是指企业提供的会计信息应当便于财务会计报告使用者的理解和应用。在建工程科目有余额就意味着工程已经开工，这是社会公众的普遍认知，但是按照现行准则制度规定，单位自建办公生产用房时，土地使用权的会计处理与开发房地产不同，直接作为无形资产处理，而且与土地使用权相关的借款费用也直接计入当期损益，这种差异使得不同单位之间、同一单位不同用途的房屋建筑物之间的相关信息缺乏可比性。例如A和B两公司为建造房屋分别支付了相同的征地费用，但是都尚未开工，A公司建造出租用房屋，B公司建造生产用房屋。按照制度规定，A公司的征地费用记入“在建工程”科目，而B公司征地费用记入“无形资产”科目，导致B公司“在建工程”科目余额为零。上述处理过程，不仅使得相同的业务(都是建造房屋)出现了不同的核算结果，影响了财务信息的可比性，而且还影响了社会公众对相关信息的理解和使用(可能因在建工程科目余额不同而误认为工程进度不同)，容易引起相关决策的失误。 3.以前年度损益可能出现巨额波动。按照现行准则制度的规定，自用房屋建筑物的成本不含土地使用权，投资性房地产的成本要包含土地使用权以及相应的资本化利息。这种规定表面上看不出问题，但是一旦自用房屋转为投资性房地产或投资性房地产转为自用房屋，就会出现两者之间因成本范围不同导致转换过程中以前年度未分配利润的巨额波动。现行准则制度及相关教学都没有提及成本范围差异对投资性房地产转换的影响。举例说明如下：
