一、问题的提出：从一个学术争论切入 税收法定源于1215年《大宪章》。《大宪章》为限制君主征税权、保护贵族和自由民财产权奠定了基础，其后经由1628年《权利请愿书》和1688年《权利法案》的不断发展，最终确立起“无代表不纳税”的宪法通例。税收法定原则是指税收征纳主体的权利义务以及各类税法要素，都必须由法律予以明确规定，没有法律依据，任何主体不得征税或减免税收。税收法定原则具体包括课税要素法定、课税要素明确和依法稽征三个子原则。其中，课税要素法定原则是指所有课税要素必须由法律加以规定；课税要素明确原则是指课税要素必须由法律尽量作出明确的规定；依法稽征原则是指税收行政机关必须严格依据法律征收，不得擅自变动法定课税要素与法定征收程序。①时至今日，美国、日本、法国、德国等多数民主法治国家在宪法中直接确立税收法定原则，强调“没有法律依据国家就不能课赋和征税，国民也不得被要求缴纳税款”。②即使是一些没有在宪法中直接确立税收法定原则的国家，也多通过宪法性法律明确税收法定主义之意旨。反观我国，早在1992年《税收征收管理法》和2000年《立法法》中已有关于税收法定的初步规定。自党的十八届三中全会明确提出“落实税收法定原则”后，③2015年《立法法》的修订迈出了落实该原则的“第一步”。④此后不久，党中央审议通过《贯彻落实税收法定原则的实施意见》，进一步明确落实税收法定原则的时间表和路线图。 我国现行宪法第56条规定“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。然而，关于该条是否属于税收法定条款存在较大争议，成为税法学界与宪法学界共同面临的难题。概言之，税法学界大体形成了三种不同的观点。第一种观点为间接肯定论。该观点认为，现行宪法第56条虽未直接肯定税收法定主义，但结合现行宪法第13条“公民的合法的私有财产不受侵犯”，可间接推导出“宪法第56条既是对公民纳税义务的确认，也是对国家课税权的一种限制”；同时，此条款中的“法律”应仅指全国人大及其常委会制定的法律。据此，现行宪法第56条基本表达了税收法定原则，但还需综合运用多种解释方法进一步明确其内涵。⑤第二种观点为直接肯定论。该观点认为，税收法定是我国现行宪法第56条所确立的一项基本原则，即“根据宪法，无法律规定，无纳税义务；无法律规定，无权征税”。⑥自2015年全国人大常委会法工委明确将现行宪法第56条解释为税收法定条款后，部分早期持间接肯定论的学者，也因此逐渐转向直接肯定论。⑦第三种观点为否定论。持此观点的学者多从税收法定的实质内核出发，认为其内涵应包括征税与纳税两方面的“法定”，并特别强调征税权须依法行使。然而，我国现行宪法第56条仅规定了公民的依法纳税义务，并未明确要求征税主体依法征税。因此，他们认为该条不能被视为宪法上的税收法定条款。⑧ 宪法学界对此问题基本上持否定论立场，其否定理由主要有三：第一，纳税人权利保护缺失论。该观点认为，现行宪法第56条仅规定了纳税义务，具有明显的义务本位和国家主义色彩，“只有把纳税人真正作为权利主体对待，征税机关才能充分考虑并尊重纳税人的利益、愿望和实际需求”。⑨第二，国家征税权限制缺失论。该观点主要从立法原意出发进行解释，认为现行宪法第56条仅强调公民对国家承担义务，并未限制国家的征税方式和目的。这也是大多数宪法学者所持有的观点。⑩第三，狭义的议会立法保留缺失论。该观点认为，现行宪法第56条“依照法律纳税”中的“法律”并非仅指狭义的议会立法，而是“从立法体系这一实质意义上来使用的”，其范围包括宪法、形式意义上的法律以及行政法规、地方性法规等。(11)这种对“法律”的宽泛界定，有悖于税收法定原则所要求的议会立法保留这一实质内核。无论是基于何种否定理由，宪法学者的立论都是围绕国家与纳税人之间的双向关系展开，共同指向国家征税权的限制和规范行使问题。 目前学术界关于此问题的讨论主要运用了文义解释、体系解释、目的解释以及合宪性解释等方法，然而考虑到1954年宪法和1982年宪法的继承与发展关系，(12)有必要超越既有解释论范畴，从制宪史角度厘清这一学术争议。虽然已有学者尝试从“原旨主义”角度来探讨这一问题，但总体上存在史料运用单一、对关键性条款制定背景考察不足等问题。从宪法史来看，现行宪法第56条是对1954年宪法第102条的恢复。1954年宪法第102条在形成过程中经历了反复的讨论与修改。其中一个关键变动是，一个被认为体现了税收法定原则内核的条款在正式文本中被删除了。被删除的条款为“各级人民政府非依照法律不得征税”，其核心在于限制政府征税权，体现了依法稽征原则。正是基于这一事实，否定论者认为，虽然可从“依照法律纳税”中间接推导出课税要素法定与课税要素明确原则，但依法稽征原则却因此丧失了宪法依据。因此，若要厘清现行宪法第56条是否为税收法定条款，必须回到1954年宪法的“制宪时刻”，考察其第102条的形成过程，探析制宪者们对该条款的理解及删改缘由。鉴于此，本文将运用1954年制宪史料，尝试对这一问题展开分析。 二、1982年宪法第56条的历史溯源 (一)1982年宪法第56条是对1954年宪法第102条的恢复 1982年宪法是新中国成立后的第四部宪法，在此之前有1954年宪法、1975年宪法和1978年宪法。关于1982年宪法和1954年宪法之间的内在关系，彭真在宪法修改草案报告中指出，该草案“继承和发展了一九五四年宪法的基本原则，充分注意总结我国社会主义发展的丰富经验，也注意吸取国际的经验；既考虑到当前的现实，又考虑到发展的前景”。(13)也就是说，1982年宪法与1954年宪法之间是一种内在继承关系。
