中国城市房地产税的定位及改革研究

       2003年10月，党的十六届三中全会提出“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费”。作为房地产税改革的前身——物业税首次被提出。2005年10月，物业税正式被列入中国“十一五”发展规划。2003年起，财政部与国家税务总局先后批准了北京、江苏、深圳、重庆、辽宁和宁夏等六个省市作为试点先行单位，进行房地产模拟评税试点。2007年又增加了河南(濮阳、焦作)、安徽(芜湖、马鞍山)、福建(龙海、沙县)和大连四个地区的部分区域，开展房地产模拟评税试点。2010年中国“十二五”发展规划则提出“研究推进房地产税改革”，物业税的提法逐渐被淡化。2011年1月28日，重庆、上海开始实施房产税改革试点。2013年党的十八届三中全会提出的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中指出“加快房地产税立法并适时推进改革”。房地产税提法的出现充分说明中央政府已经准备将房产和地产统筹管理，将现行的房地产税收和收费统筹考虑。适时开征房地产税，将其作为“营改增”全面推开后地方税收体系的新主体税种，一直是房地产税探讨过程中不可回避的一个话题。

       一、中国房地产税的现状分析

       (一)现行房地产税收体系构成

       房地产税是以土地或土地上的建筑物为征税对象，以房地产的市场价值、评估价值或租金收入等为计税依据，向其产权所有人或实际使用人征收的一种财产税。它具有税基不易隐藏、税负不易转嫁、税收收入稳定和可对纳税人收入进行二次分配等特点，大多数国家将其作为地方税种(也有国家如瑞典、挪威等国将房地产税作为中央税或中央地方共享税)。

       中国现行房产税是从1986年《中华人民共和国房产税暂行条例》发布后开始实施的，至今未全面征收，仅对城镇及工矿区营业性用房征收，税率为房产计税余值的1.20％或租金收入的12％。但这仅仅是在中国称为“房产税”的单一税种，如果从整个房地产全运行过程的相关税收来看，如从房地产开发的土地购置到房地产交易过程中房地产的转让、抵押以及租赁等相关环节。涉及的税种则多达十几种。

       具体来看，在土地购置环节。针对向地方政府取得土地的房地产开发企业设置了契税、城镇土地使用税和耕地占用税；在房地产交易环节，针对销售方设置了营业税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税(个人所得税)和土地增值税，针对购买方设置了契税，针对销售方和购买方共同设置了印花税；在房地产保有环节，针对房地产自用行为设置了房产税和城镇土地使用税；针对房地产租赁行为设置了营业税、城市维护建设税、教育费附加、印花税、企业所得税(个人所得税)、房产税和城镇土地使用税，形成了较为完整的针对房地产全运行过程的房地产税收体系。

       从税种分类来看，可以将房地产税收分为房地产财产税、房地产商品税、房地产所得税和其他税。房地产财产税包括房产税、城镇土地使用税和耕地占用税；房地产商品税包括营业税、城市维护建设税、教育费附加；房地产所得税包括土地增值税、企业所得税和个人所得税；其他税包括契税和印花税[1]。

       如果从与房地产关联程度来看，与房地产直接相关的税种包括房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税和土地增值税。因为契税相对独立、自成体系，因而与房地产有直接关联的税种有房产税、城镇土地使用税、耕地占用税和土地增值税。

       (二)中国城市房地产税相关税种规模

       基于以上分析，本文选取房产税、城镇土地使用税以及土地增值税三种与城市房地产直接相关的税种来描述1999-2014年中国城市房地产税相关税种规模，如表1所示。

      

       从表1可以看出，从1999-2014年的16年间，中国城市房地产税相关税收的绝对值上升较快，从249.23亿元提高到7758.94亿元，上升30倍之多，年均上升1.88倍，这个结果同中国近二十年来房地产市场的蓬勃发展是吻合的。同时，城市房地产税相关税种在地方税中的比重逐年上升，从1999年的5.05％提高到2014年的13.12％。

       (三)房地产相关非税收入

       房地产的地租和收费同样是房地产税收研究中不可忽略的内容。地租是政府以国有土地所有者的身份，依据财产权利向土地使用者以土地出让金或年租金等形式收取的经济补偿，主要用于国有土地资源的开发利用。而房地产相关收费则是政府以公共管理者的身份向土地使用者收取的各项收费，主要为政府的准公共产品和服务提供成本补偿。

       1.土地出让金

       中国房地产地租的主要表现形式为土地出让金，近年来中国土地出让金的规模不断扩大，成为地方财政筹集建设资金的主要来源，2001-2014年中国土地出让金水平，如表2所示。

      

       从表2可以看出，2001年中国土地出让金规模仅为1038亿元，占地方财政收入的比重为13.30％，到2013年土地出让金总额已突破4万亿元，占中国地方财政收入比重达到近60％，部分基层政府土地出让金收入甚至达到地方财政收入的60％—70％，成为名副其实的“土地财政”。依据近十年的平均增速，2020年中国土地出让金将达到66亿元[2]。同时，我们也可以看出，过去几年内，土地出让金占政府性基金收入的比重较高，2010年甚至达到85.60％。