欧盟消费税制共性、特点及对中国的几点启示

       消费税①在欧洲的课征历史很长②，一度占据重要的财政地位③，目前仍是欧盟各国重要财源之一。欧盟各国发展阶段不同，历史文化传统各异，税收政策导向、税收立法程序迥异，导致各国在消费税课税模式、征收范围、税率、计税方法等方面存在较大差异；但欧盟为了促进共同市场(the Internal Market)的运转，自20世纪90年代初就对消费税政策进行了一定程度的协调，因此欧盟消费税制又在差异的基础上呈现出一定的共性。寻找并思考欧盟范围内消费税制的共性及特点，可以为我国当下正在推进中的消费税改革提供有益的参照。

       一、消费税：欧盟的重要财源之一

       消费税在欧盟国家中的财政地位，从长期看，是一个下降的趋势。如欧盟21国消费税收入占GDP的比重从1965年的5.8％下降至2012年的3.7％，其占税收总收入的比重从1965年的23.1％下降至2012年的10.2％。这一下降趋势是与增值税在欧盟各国的普遍开征、增值税收入不断上涨的趋势相对应的。但从短期看，尤其是全球金融危机以来，消费税在欧盟国家的财政地位又呈现恢复甚至轻微上扬的态势。如欧盟21国消费税收入占GDP的比重从2008年的3.4％上升至2012年的3.7％，已经略微超过了危机前2007年3.6％的水平；其占税收总收入的比重也是如此，由2008年的9.6％上升至2012年的10.2％，超过2007年9.8％的水平。这充分说明，消费税由于对烟、酒等有害健康产品课税，以及对于成品油、煤炭、天然气等重要能源产品课税，对于电池、包装物等污染产品课税，对奢侈品进行课税，因此在财政收入紧张、债台高筑之时，对其增税较易获得社会的共识，从而成为金融危机尤其是欧洲债务危机后欧盟各国增税的重要对象。

       目前，从欧盟21国的数据看，消费税收入已经稳定在占GDP 3.6％左右、占税收总收入十分之一的比重，可以说，消费税是欧盟国家重要的收入来源之一，但不是最主要的税收收入来源。

      

       二、欧盟消费税的协调机制

       (一)对欧盟消费税征收范围的说明

       欧盟所有28个国家都对烟、酒、能源产品征收消费税，但征收模式不同，有些国家单独设立烟税④、酒税⑤、能源税⑥，有些国家则是将烟、酒、能源产品作为消费税的不同税目来加以课征；对于机动交通工具，大多数欧盟国家在销售或注册环节一次性征收单独的税(或费)⑦；对于奢侈品，欧盟国家对其征收消费税的比较少⑧；对于污染产品，有些欧盟国家对特定污染产品开征了单独的税种⑨，有些则以一个更为综合性的税种对多种污染产品征税⑩；对于特定消费行为，比较普遍的是对赌博或博彩行为(11)，以及增值比较高的广告业、电信服务开征单独的税种(12)；此外，由于历史和传统文化等的影响，一些欧盟国家还对饮料、咖啡等其他产品征收消费税(13)。

       (二)欧盟消费税协调(立法)状况

       为防止消费税成为阻碍商品自由流通的障碍，欧盟自20世纪90年代初就开始针对消费税协调进行立法。协调的主要对象是欧盟范围内广泛征收的烟、酒、能源产品消费税。协调手段是发布欧盟指令。协调的内容分三个层面：特定种类产品适用的税率结构，即对产品种类的定义、消费税计征方式(如每百升、每柏拉图度(14)、每千支等)、免税范围、低档税率的适用范围等进行规定；确定每类产品的最低税率水平，成员国可以在最低税率水平之上自由设定自己的税率水平；涉及每类产品的一般条款，主要指消费品在欧盟成员国间的生产、储存、运输有关的规定。协调的核心内容是确定烟、酒、能源产品消费税最低税率水平。

       1.对烟草制品消费税最低税率及税率结构的规定。

       欧盟对于烟草制品消费税的协调非常重视，先后颁布了92/79/EEC指令、1999/81/EC指令、2002/10/EC指令、2003/117/EC指令、2010/12/EU指令，目前适用的为2011年6月21日颁布的2011/64/EU指令。该指令首先将“烟草制品”分为：香烟；雪茄和小雪茄；吸用烟草，包括为卷制香烟和其他烟而切割的烟草三类。其后分香烟和其他烟草制品对于消费税的最低税负或税率水平作了规定。

       (1)对于香烟，该指令明确规定，在欧盟生产和从非欧盟国家进口的香烟都要同时适用从价计征的消费税和按单位课征的从量消费税，前者的计税基数为包含关税的最高零售价(但欧盟国家可以选择将关税从香烟消费税的计税基数中去除)。对于同一种类内不同品种的香烟，从价计征的消费税税率和定量税额必须相同。

       欧盟国家可以选择是否对香烟制定消费税最低税率水平，但必须对香烟的间接税税负设定最低水平。间接税税负包括按单位课征的从量消费税、按最高零售价从价计征的消费税以及按零售价比例课征的增值税。这样，当欧盟国家提高增值税税率时，可以同时削减香烟的总体消费税负担，削减的比例应为提高的增值税占零售价加权平均数的百分比。

       香烟总体的消费税负担，即从量计征的消费税加上从价计征的消费税，应该占投入消费的香烟零售价加权平均数的至少57％。不管零售价的加权平均数为多少，一千支香烟的消费税不能低于64欧元。那些对一千支香烟至少课征101欧元消费税的国家，可以不必遵守57％的条件。

       从量计征的消费税占香烟间接税(从量消费税+从价消费税+增值税)税负的比重不能低于5％，同时不能高于76.5％。此规定自2014年1月1日起开始严格实施。