日本房地产税的功能定位与启示

       2005年以来，我国大中城市快速上涨的房价成为全社会关注的焦点，决策层和学术界对房地产税改革的讨论异常热烈，希望通过房地产税来调控房地产市场。2011年初，沪、渝开启了房产税改革试点，对部分个人住房征收房产税，但两地的房产税在筹集财政收入和调控房价方面的效果都不显著。2014年以来，我国部分城市的房价出现下跌，有些人又开始质疑开征房产税的必要性。因此，房地产税如何改革首先要明确其目标定位，应根据房地产税的功能和社会经济现实找准房地产税的定位，才能充分发挥其作用。

       我国房地产市场的发展演变与二战后的日本非常类似。日本房地产价格在二战后经历了三次上涨高潮。尤其是上世纪80年代以来，由于经济结构的变化和宽松的货币政策，土地投机盛行，地价空前高涨，从1983年到1988年5年间，东京都地价上涨了2倍。对此，日本通过房地产税收来调控房地产市场。由于出台时机没掌握好，房地产税收的改革加速了房地产市场泡沫的破裂，对日本经济的影响较为深远。因此，研究日本房地产税收体系的形成及功能变迁，对我国房地产税收制度改革具有重要的参考价值。

       一、日本现行的房地产税收体系

       日本现行的房地产税收体系是在对“夏普税制”进行修正的基础上经过数次变革后形成的。根据课税对象的性质可将其划分为所得课税、财产课税、消费课税和流通课税(见表1)。

      

       (一)所得课税

       日本所得税仅指对个人所得征收的国税，对法人所得征收的国税称为法人税。地方团体向个人及法人的所得征收事业税和居民税(都道府县民税和市町村民税)。①

       事业税是对从事不动产租赁业、不动产中介业等法定行业的所得征收的都道府县税，包括个人事业税和法人事业税。日本所得税实行综合课税，即对不动产所得(不动产租赁取得的地租、房租等)、工资所得和事业所得等合算金额适用5％～40％的6级超额累进税率。但是，土地、建筑物的转让所得作为特例实行分离课税，并根据保有期间的不同分为长期转让所得(5年以上)和短期转让所得。前者税率为30％(居民税9％)，后者适用15％(居民税5％)的税率。此外，优良宅地的转让和持有期间超过10年的居住用财产的转让分别设有减税特例。②

       (二)财产课税

       财产税是基于财产所有而课税，包括国税中的地价税、继承税、赠与税和地方税中的固定资产税、都市计划税、事业所税和特别土地保有税。

       继承税和赠与税分别对继承财产和赠与财产征税，赠与税具有防止通过生前赠与逃避继承税的功能，因而具有继承税补充税的性质。地价税是1991年为应对第三次地价上涨、对法人和个人持有的土地及地上权等所课征的个别财产税。泡沫破裂后地价长期下跌，此税已于1998年停征。上述三税的课税标准均为财产的时价。关于财产价值的评估，除继承税法规定的地上权、永佃权等权利外，大多根据国税厅制定的有关继承税、赠与税和地价税共同财产评估的“财产评估基本通告”进行评估。[1]从最终结果看，财产价值的评估额一般维持在公示价的80％左右。

       固定资产税是以土地、房屋和折旧资产为课税对象而征收的一种财产税，是市町村主要的财政来源。其计税依据是作为固定资产登记在固定资产课税总账上的价格，标准税率为1.4％。都市计划税是为筹集都市建设等费用而开征的目的税，适用0.3％的税率。其计税依据与固定资产税相同，通常两者一起征收。特别土地保有税是1973年作为强化房地产税制而新设的市町村税，分为所有课税和取得课税两部分，前者税率1.4％，后者税率3％。由于所有课税是对固定资产税的重复征税，故在所有课税时可扣除固定资产税的税额。同样，取得课税时也可扣除不动产取得税的税额。

       (三)消费课税

       国税中的消费税具有多环节普遍征收和进项额扣除法计算税额等特征，因而具有增值税的性质。地方消费税的征税权归都道府县，以国税中消费税额为计税依据。在征收过程中，两者一起由国税部门征收，然后按消费额、人口和就业人数分配给各都道府县。消费税和地方消费税有相同的纳税人和课税对象，都对国内交易(资产的转让、租赁和劳务的提供)和进口交易(从保税区提取的外国货物)征税，但对土地的转让、租赁及居住用的房屋租赁作为特例免征消费税和地方消费税。2014年4月1日起的消费税税率是6.3％(地方消费税税率1.7％)③，2015年10月1日后将提高至7.8％(地方消费税税率2.2％)。

       (四)流通课税

       流通税是以权力的取得、转移等各种事实性乃至法律性行为为对象而征收的一种税，不动产方面的流通税包括登记许可税、印花税和不动产取得税。

       登记许可税以不动产所有权的保存登记、转移登记和抵押权设定等为课税对象，其课税标准和税率也因登记事项的不同而存在差异。日本对不动产转让合同等文书按其数量征收印花税，实行等级定额税率。不动产取得税是以土地、房屋的取得为对象课征的都道府县税，课税标准是取得的不动产价格(原则上指固定资产课税台账上登记的价格)，税率为4％，土地、房屋作为特例适用3％的税率。